تعريف الضريبة على المرتبات وما فى حكمها

تعريف الضريبة على المرتبات وما فى حكمها
لقد تناول القانون 91 لسنة 2005 الالتزامات التى يتحملها أصحاب المرتبات وما ينطبق عليه نفس الاحكام. وقد اتسم القانون بتخفيف العبء

الضريبى لكافة الممولين وتبسيط الإجراءات, حيث أنه تضمن العديد من الأحكام التى تولى اهتمام خاصة العاملين أصحاب المرتبات وما فى حكمها, وسوف نلقى بالإشارة إلى أهم هذه الاحكام من حيث الإيرادات الخاضعة للضريبة والإعفاء منها وسعر الضريبة والجهات الملتزمة بخصم مبالغ تحت حساب الضريبة والتزاماتها وإجراءات الاعتراض والمأمورية المختصة وغيرها من الأحكام التى تخص الضريبة على المرتبات . تسرى الضريبة على المرتبات وما فى حكمها على الشخص الطبيعى وذلك على الإيراد الناتج عن العمل سواء كان ذهنيا أو فنيا أو بدنيا بشرط التبعية وليس لحسابه الشخصى أو بصفة مستقلة. تفرض الضريبة وفقا للقانون على المبالغ التى تستحق مقابل عمل أو خدمة أديت للغير تحت إدارته وإشرافه ووجود تبعية بينك وبين صاحب العمل والتى قد يكون مصدرها عقد العمل أو القوانين واللوائح كما قد تكون التبعية بدون عقد وسواء كان الإيراد بصفة دورية أو غير دورية. يوجد نوعان من الضريبة النوع الاول هو الضريبة سنوية الاستحقاق: تسرى الضريبة على كل إيراد تحصل عليه ولو عن جزء من السنة بنسبه وعلى أساس الإيراد الشهرى بعد تحويله إلى سنوى. النوع الثانى الضريبة شهرية التحصيل : يستقطع مبلغ تحت حساب الضريبة من المنبع عند استحقاق المرتب وما فى حكمه عند صرفه ويتم توريده إلى المأمورية المختصة خلال الخمسة عشر يوما الأولى من الشهر التالى. الضريبة نسبية التقدير: عند حدوث تغير فى الإيراد يغير حساب الإيراد على أساس الإيراد الجديد أو القديم أيهما أقل وذلك من تاريخ حدوث هذا التغير على أن يتم إجراء التسوية فى نهاية العام ومع ذلك يجوز لجهة العمل حساب الضريبة المستحقة على العاملين على أساس الإيراد الجديد بعد تحويله إلى سنوى مع حجز فرق الضريبة الناتج بين الإيراد القديم والإيراد الجديد واحتفاظ الجهة بهذا الفرق لديها لحساب العاملين مع عدم احتساب مقابل تأخير على الفرق المحتجز . نطاق فرض الضريبة : تفرض الضريبة على ما يأتى: 1- كل ما تحصل عليه سواء كنت مقيما أو غير مقيم فى مصر عن الأعمال التى تؤدى فى مصر 2- كل ما تحصل عليه نتيجة العمل لدى الغير عن الأعمال التى تؤدى فى الخارج ويدفع مقابلها من خزانة مصرية. 3- كل ما تحصل عليه نتيجة العمل لدى الغير من خزانة أجنبية عن أعمال أديت فى مصر. هناك صور عديدة للإيرادات الدورية الخاضعة للضريبة علي المرتبات تتمثل في الآتي:- 1- المرتبات و المهايا و العلاوات وهي تدفع شهريا و بصفة دورية 2- الأجور وهي التي تدفع عادة في فترات متقاربة مقابلة أداء الأعمال 3- المكافآت وهي مبالغ يتقاضاها العامل نتيجة العمل بشكل دوري أو تدفع علاوة علي المرتبات والأجور نتيجة الأعمال الإضافية أو المميزة وقد تدفع بصفة دورية أو عرضية 4- المزايا النقدية كبدل طبيعة العمل و بدل التمثيل و بدل الضيافة و بدل الانتقال و بدل السكن و البدلات النقدية الأخرى دون أن تكون عوضا عن نفقات فعلية لأداء العمل و علي أن تمثل منفعة شخصية للممول 5- المزايا العينية كالسكن المجاني للعاملين أو الوجبات و المشروبات المجانية علي أن تتمثل منفعة شخصية للممول 5- الحصص و هي مبالغ التي تحصل عليها علي أساس نسبة معينة من الأرباح مقابل العمل 7- الأنصبة و هي كل ما تتقاضاه من مبالغ مقابل ما تؤديه للجهة التي تربطك بها علاقة عمل و تبعية 8- كل ما تحصل عليه من مبالغ سواء كنت رئيسا أو عضو بمجلس إدارة شركة من شركات القطاع العام باعتبارك أحد العاملين 9- كل ما تحصل عليه سواء كنت رئيسا أو عضوا بمجلس الإدارة من غير المساهمين في شركات قطاع الأعمال العام 10- كل ما تحصل عليه مقابل العمل الإداري الذي تؤديه سواء كنت رئيسا أو عضوا بمجلس الإدارة أو مديراً بشركات الأموال بصدور القانون 91 لسنة 2005 والخاص بضريبة الدخل انتهى العمل بقانون الضرائب السابق وهو القانون 157 لسنة 1981 وقد فرض هذا الإلغاء للقانون الماضي سؤالا هل يحتسب رسم التنمية على المرتبات في الفترة من1/1/2005وحتى 9/6/2005 حيث أن المادة الثانية من القانون الجديد ألغيت البند 1من المادة1 من القانون 147 لسنة 1984 بغرض رسم تنمية الموارد للدولة على ما يزيد على 18000 جنيه سنويا من المرتبات وما في حكمها . والرد على ذلك نعم يحتسب الرسم عن هذه الفترة إذا تجاوز صافى الإيراد خلالها 18000 جنيه ويلجأ بعض أصحاب الأعمال إلى احتساب هذا الرسم واقتطاعه شهريا وتوريده إلى مصلحة الضرائب مع ضريبة المرتبات استنادا إلى المادة الثانية من قانون الرسم من أنه يستحق هذا الرسم مع الضريبة النوعية ويخضع لما تخضع له من أحكام، فإن لم يكن صاحب العمل قد حصل الرسم شهرا بشهر فعليه تحصيله طالما تجاوز صافى الإيراد 18000 جنيه عن فترة الستة شهور الأولى من عام 2005 وتوريده إلى المأمورية المختصة، كما يلتزم الممول بتقديم إقراره الضريبى على نموذج 26 ضرائب عن الفترة المذكورة موضحا به مجموعة المبالغ التي حصل عليها عن هذه الفترة . المرتبات وما في حكمها أحد عناصر الدخل الخاضعة للضريبة على دخل الأشخاص الطبيعيين. أخضعت المادة 6 من القانون مجموع صافى دخل الأشخاص الطبيعيين المقيمين وغير المقيمين بالنسبة لدخولهم المحققة في مصر لضريبة سنوية ومجموع صافى الدخل يتكون من المصادر الآتية: 1- المرتبات وما في حكمها. 2- النشاط التجاري والصناعي. 3- النشاط المهني أو غير التجاري . 4- الثروة العقارية. استحقاق الضريبة على دخل الأشخاص الطبيعيين وأسعارها: وفقا لنص المادة 7 من القانون تستحق الضريبة على ما يتجاوز خمسة آلاف جنيه من مجموع صافى الدخل الذى يحققه الممول المقيم خلال السنة . هكذا استبعد القانون ما قيمته خمسة آلاف جنيه لمقابلة الأعباء العائلية (وإن كان المشرع لم يفصح عن تسمية معينة لهذا المبلغ ) ويستفاد به كل ممول بصرف النظر عن كونه متزوجا ويعول أو متزوجا فقط أو يعول فقط أو أعزب وبصرف النظر عما إذا كان الممول ذكرا أو أنثى . ويكون حساب الشريحة التي لا تستحق عنها ضريبة ومقدارها خمسة آلاف جنيه دون تخفيض بالنسبة للممول المقيم حتى لو لم تستمر لمدة عمله أو مزاولة نشاطه الفترة الضريبية بأكملها وفى حالة تعدد مصادر الدخل تخصم تلك الشريحة من أى إيراد آخر وذلك طبقا لنص المادة 9 من اللائحة التنفيذية للقانون. وقد يثور تساؤل بالنسبة لسنة 2005 باعتبار أن القانون يطبق فقط على ستة شهور يتم استبعاد 5000 جنيه أم 25000 ؟ ونرى أن مبلغ الخمسة آلاف جنيه يجب استبعاده بالكامل من مرتب الستة شهور الأخيرة من عام 2005. وقد صدر في هذا الشأن رأى من الإدارة المركزية للبحوث والقضايا الضريبية بمصلحة الضرائب بتاريخ 30/1/2006 وإلى شركات الإسكان. وانتهت إلى أن تخصم الشريحة التي لا تستحق عنها ضريبة ومقدارها خمسة آلاف جنيه بالكامل بالنسبة للممول المقيم مع مراعاة أنه في حالة تعدد مصادر الدخل تخصم هذه الشريحة أولا من إيرادات المرتبات وما في حكمها فإذا تبقى جزء يتم خصمه من إيراد آخر ويتم احتساب الضريبة خلال الفترة من 1/7/2005 إلى 31/12/2005 على أساس الشرائح والأسعار الواردة بالمادة 8 من القانون دون تخفيض لهذه الشرائح والأسعار. وفى ذات الشأن صدر الكتاب الدوري رقم 7 لسنة 2006 عن رئيس مصلحة الضرائب. وقد عرف القانون الشخصي الطبيعي المقيم في الكتاب الأول حيث نص المادة 2 على أنه: في تطبيق أحكام هذا القانون يكون الشخص الطبيعي مقيما في مصر في أى من الأحوال الآتية : 1- إذا كان له موطن دائم في مصر. 2- المقيم في مصر مدة تزيد على 183 يوما متصلة أو منقطعة خلال اثني عشر شهرا. 3- المصري الذي يؤدى مهام وظيفته في الخارج ويحصل على دخل من خزائن مصرية. أما عن أسعار الضريبة فهي على النحو التالي كما حددتها المادة 8 من القانون: الشريحة الأولى: أكثر من 5000 حتى 20000 10% الشريحة الثانية : أكثر من 20000 حتى 40000 15 % الشريحة الثالثة: أكثر من 40000 20 % ويتم تقريب مجموع صافى الدخل السنوي عند حساب الضريبة لأقرب عشرة جنيهات أقل فإذا أن صافى الدخل السنوي 22504 جنيهات يقرب إلى 22500 جنيه كذلك إذا كان صافى الدخل السنوي 22509 جنيهات يقرب إلى 22500 جنيه. سريان الضريبة على المرتبات وما في حكمها تنص المادة 9 من القانون على أن: تسرى الضريبة على المرتبات وما في حكمها على النحو التالي: 1- كل ما يستحق للممول نتيجة عمله لدى الغير بعقد أو بدون عقد بصفة دورية أو غير دورية وأيا كانت مسميات أو صور أو أسباب هذه المستحقات وسواء عن أعمال أديت في مصر أو في الخارج ودفع مقابلها من مصدر بما في ذلك الأجور والمكافآت والحوافز والعمولات والمنح والأجور الإضافية والبدلات والحصص والأنصبة في الإرباح والمزايا النقدية والعينية بأنواعها . 2- ما يستحق للممول من مصدر أجنبى عن أعمال أديت في مصر . 3- مرتبات ومكافآت رؤساء وأعضاء مجالس الإدارة في شركات القطاع العام وقطاع الأعمال العام من غير المساهمين. 4- مرتبات ومكافآت رؤساء وأعضاء مجالس الإدارة والمديرين في شركات الأموال مقابل عملهم الادارى . وتحدد اللائحة التنفيذية لهذا القانون أسس تقدير قيمة المزايا العينية استنادا إلى هذا النص نجد أن المشرع: 1- استند في إخضاع المرتبات وما في حكمها للضريبة إلى معيارين هما: ا- مكان أداء العمل. ب- مصدر الدخل . فتسرى الضريبة على ما يستحق للممول نتيجة: أ ‌- عمله في مصر والدخل من مصدر في مصر. ب‌- عمله في الخارج والدخل من مصدر في مصر. جـ ‌- عمله في مصر والدخل من مصدر اجنبى . وفى هذا السياق نجد أن المادة 3 من الكتاب الأول من القانون توضح أن الدخل المحقق من مصدر في مصر تشمل: أ- الدخل من الخدمات التي تؤدى في مصر بما في ذلك المرتبات وما في حكمها . ب- الدخل الذي يدفعه رب عمل مقيم في مصر ولو أدى العمل في الخارج . وتطبيقا لذلك فان العاملين في فروع الشركات المصرية بالخارج يخضعون للضريبة في مصر مثال ذلك العاملين في فروع شركة مصر للطيران وفروع وكالة أنباء الشرق الأوسط في مختلف دول العالم – كما يخضع للضريبة موظفي السفارات الأجنبية في مصر سواء كانوا مصريين أو أجانب باعتبار أنهم مقيمون في مصر ويؤدون أعمالهم في مصر ويحصلون على مرتباتهم من مصدر في الخارج (حتى لو كان هذا المصدر خزانة حكومية) وذلك بالمخالفة للمبدأ الذي كان سائد في ظل قوانين الضرائب السابقة بعدم فرض الضريبة على المرتبات والأجور التي مصدرها خزانة حكومية أجنبية. 2- سريان الضريبة على كل ما يستحق للممول نتيجة علاقات التبعية التي تربطه برب العمل بما في ذلك الأجور و المكافآت والعمولات والمنح أو الأجور الإضافية والبدلات على اختلاف أنواعها وصورها ولا يشترط أن يتصف الدخل بالدورية الأمر الذي يعنى استحقاق الضريبة على أجور عمال اليومية وذلك على خلاف ما كان معمولا به في ظل قانون الضريبة الموحدة رقم 187 لسنة 1993 الذي كان يعفى أجور هؤلاء العمال . 3- إن قصر سريان الضريبة على ما يستحق للممول (نتيجة عمله لدى الغير) أنما يعنى عدم سريان الضريبة على الإيرادات المرتبة مدى الحياة التي كانت خاضعة للضريبة في ظل القانون السابق والتي كانت محل نقد إذ أن الأصل في ضريبة المرتبات أنها تسرى على جميع ما يحصل عليه الخاضع للضريبة نتيجة عمل حقيقي . أحكام الضريبة على المرتبات من هم الخاضعون للضريبة وكيف يتم حسابها ؟ تناولنا فيما سبق أحكام الضريبة على ما يخص مرتبات ومكافآت مجالس الإدارة والمديرين في شركات الأموال مقابل عملهم الادارى وقد تم شرح تفاصيل المادة 49 البند الخامس منها، ولكن يؤخذ على هذه المادة أمور ثلاثة : الأمر الأول: 1- أنها قررت بالنسبة للبندين ( 2.1 ) سريان الضريبة على كل ما يستحق للممول نتيجة عمله لدى الغير وعلى كل ما يستحق للممول من مصدر أجنبى، بينما لم يرد لفظ ( ما يستحق ) في البندين (4.3) من نفس المادة . 2- ولما كان الأساس استحقاق ضريبة المرتبات أو الواقعة المنشئة لهذه الضريبة. وفقا لما ورد في نصوص الضرائب السابقة هو وضع المبلغ تحت تصرف المستفيد أى استحقاقها على ما يدفع فأنة يكون من المستغرب هنا سريان الضريبة على كل مبلغ يستحق سواء دفع أو لم يدفع أى سريانها وفقا لمبدأ الاستحقاق وليس مبدأ السداد النقدى . 3- وهل قصد المشرع سريان الضريبة على كل مبلغ مستحق من المبالغ الواردة في البندين (2.1) من هذه المادة فقط ؟ وعلى كل مبلغ يدفع من المبالغ الواردة في البندين (4.3) من نفس المادة ؟ إن إتباع أساس الاستحقاق في ضريبة المرتبات بدلا من الأساس النقدي يؤدى إلى اختلاف المعالجة الضريبية فإذا استحق مبلغ معين لأحد العاملين في سنة ما ولم يدفع له حتى نهاية السنة التي استحق فيها فأنه وفقا لمبدأ الاستحقاق يجب على رب العمل احتساب الضريبة المستحقة على هذا المبلغ وتوريده في سنة الاستحقاق وليس في سنة الدفع . إلا أن الدكتور وزير المالية في مناقشات مجلس الشعب لمشروع القانون ( الجلسة الثامنة والستين في 11/4/2005 قد حدد إن الضرائب تتحدد على أساس الاستحقاق ودفع الضريبة عند التحصيل يعنى تستحق الضريبة عند استحقاق المرتب وتدفع عندما يأخذ الموظف أو العامل مرتبه وهذا مبدأ أساسى في قانون الضريبة نحن نسير عليه فلنفرض واحدا عليه أقساط وواحدا عنده تأجيل ..الخ الضريبة تستحق عند استحقاق المرتب لكن تدفع عندما يقبض من لم يقبض لا يدفع ضريبة لأنه لم يقبض لكن لابد أن نحافظ على أن الضريبة تستحق عند استحقاق المرتب. الأمر الثاني أنه يؤخذ على هذه المادة أنها لم تحدد المعاملة الضريبية لما يحصل عليه الشريك المتضامن أو الشريك الموصى لقاء عمله الادارى في الشركة التي يعمل بها أسوة برؤساء وأعضاء مجالس الإدارة والمديرين في شركات الأموال خصوصا بعد إخضاع شركات الأشخاص للضريبة على الأشخاص الاعتبارية شأنها شأن شركات الأموال وما يترتب على ذلك من أن القانون أصبح يخاطب الشركة كشخص اعتباري ولم يعد يعترف بالشركاء فيها كممولين فالممول هو الشركة بعكس الحال فا ظل القانون السابق حيث كان الممول هو كل من الشريك المتضامن والشريك الموصى وعلية كان جميع ما يتقاضاه كل منهم من أرباح أو مرتب أو مكافأة أو عائد من رأس المال أو ما يحصل عليه من الشركة في اى صورة من الصور يخضع للضريبة الموحدة عن إيرادات النشاط التجاري والصناعي . والأمر الثالث فهو أنه لم يرد بهذه المادة أو أى مادة أخرى حكم خاص بعمال اليومية فإن معنى ذلك خضوع هذه الفئة من العمال للضريبة بالرغم من صعوبة تطبيق ذلك في الواقع العملي لعدم ارتباطهم بالعمل لدى جهة معينة . نتطرق لنقطة أخرى في أحكام الضريبة على المرتبات وهى المسالة الخاصة بتحديد الإيرادات الداخلة في وعاء الضريبة إذ تنص المادة 10 من القانون على أن : – تحدد الإيرادات الداخلة في وعاء الضريبة عن كل جزء من السنة تم الحصول فيه على إيراد من الإيرادات الخاضعة للضريبة بنسبة مدته إلى سنة وعلى أساس الإيراد الشهري بعد تحويله إلى ايراد سنوي. وفى حالة حدوث تغيير في الإيراد الخاضع للضريبة يعدل حساب هذا الإيراد من تاريخ التغير على أساس الإيراد الجديد أو الإيراد القديم ايهما أقل بعد تحويله إلى ايراد سنوي ويتم في كل سنة أجراء تسوية وفقا للإجراءات والقواعد التي تحددها اللائحة التنفيذية لهذا القانون . ويتم توزيع متجمد المرتبات والأجور وما في حكمها مما يصرف دفعة واحدة في سنة ما على سنوات الاستحقاق عدا مقابل الأجازات ويعاد حساب الإيراد الداخل في وعاء الضريبة عن سنة وتسوي الضريبة المستحقة على هذا الأساس. وهذا النص يقابله في القانون السابق المادة (50) وبمقارنة النصين نجد: – لا يوجد اختلاف بين النصين بالنسبة للفقرة الأولى في كل من المادتين فالتشريع الجديد بذلك أنما يحافظ على خاصية هامة تتميز بها ضريبة المرتبات وهى خاصية أن الضريبة سنوية الحساب وشهريا السداد. – وبالنسبة للفقرة الثانية الخاصة بحالة حدوث تغيير في الإيراد الخاضع نجد أن النص الجديد اختلف عن النص السابق فبينما كان النص السابق يقضى بتعديل حساب الإيراد من تاريخ التغيير على أساس الإيراد الجديد أو القديم أيهما أقل ثم إجراء تسوية سنوية. وهذا يعنى أنه إذا كان الإيراد القديم أقل فان ذلك يعنى أنه لم يجر تعديل الإيراد بالرغم من حدوث تغيير فيه وهو ما يتعارض مع نص الفقرة الأولى من ذات المادة . وبالرجوع إلى تقرير اللجنة المشتركة من لجنة الخطة والموازنة ومكتب لجنة الشئون الدستورية والتشريعية عن مشروع القانون نجد أن النص في المشروع كان مطابقا بالنسبة لهذه الفقرة لنص القانون السابق وأن اللجنة هي التي أجريت تعديلا عليه بالشكل الذي صدر به القانون وقد بررت اللجنة ذلك (ص33) من التقرير بأن التعديل يؤدى إلى عدم الإضرار بالممول عندما يكون الإيراد الجديد أقل من الإيراد القديم وعلى أن يتم في كل سنة إجراء تسوية وهذا التبرير غير منطقي للأسباب التالية : 1- إن عدم الإضرار بالممول هنا سيكون مؤقتا طالما أنه سيتم إجراء تسوية وإعادة الحساب على أساس الإيراد الفعلي. 2- أنه إذا كان الإيراد الجديد أكبر من الإيراد القديم وتم حساب الضريبة على الإيراد الأقل فان هذا الممول إذ ما ترك العمل قبل نهاية السنة وإجراء التسوية فإن رب العمل لن يستطيع تحصيل الضريبة على الفرق منه. 3- أن نص الفقرة الثانية سيصبح متعارضا مع نص الفقرة الأولى ويعطل تطبيقها. وقد حاول الكتاب الدوري السابق الإشارة إليه معالجة هذه الآثار عندما أجاز لرب العمل حساب الإيراد الخاضع للضريبة على أساس الإيراد الجديد على أن يتم احتفاظ رب العمل بالضريبة المستحقة على الفارق بين الإيراد الجديد والقديم لحساب العامل بهدف إجراء التسوية في نهاية السنة المالية . ويوضح ذلك المثال التالي : المرتب في 1/1/2005 900جنيه المرتب في 1/7/2005 950 جنيه ويظل حساب الضريبة على المرتب على أساس 900 شهريا طوال سنة 2005 على أن يتم في خلال يناير 2006 إجراء تسوية تأخذ في حسابها الزيادة التي تمت على المرتب اعتبارا من 1/7/2005. والواقع أن الكتاب الدوري بهذه المعالجة يكون قد خالف نصا قانونيا أمرا فضلا عن أنه قد يحمل رب العمل مقابل تأخير على الضريبة المحصلة على الفارق بين الإيراد الجديد والقديم لعدم توريدها في المواعيد القانونية. ألا إن اللائحة التنفيذية في المادة (13) قد حلت هذه الإشكالية الخاصة بمقابل التأخير بأن نصت على أنه في حالة حدوث تغيير في إيرادات العامل من المرتبات وما في حكمها الخاضعة للضريبة يجوز لجهة العمل حساب الضريبة المستحقة على العاملين على أساس الإيراد الجديد بعد تحويله إلى ايراد سنوي مع حجز فرق الضريبة الناتج بين الإيراد القديم والإيراد الجديد واحتفاظ الجهة بهذا الفرق لديها لحساب العاملين مع عدم احتساب مقابل تأخير على الفرق المحتجز . وبالنسبة للفقرة الثالثة من المادة 10 الخاصة بمتجمد المرتبات وما في حكمها التي تصرف دفعة واحدة في سنة ما فان الفرق بين النص في القانون السابق والقانون الحالي إنما ينحصر في أن القانون الحالي استبعد مقابل الأجازات الذي يصرف دفعة واحدة في سنة ما من توزيعه على سنوات الاستحقاق . تناولنا فيما سبق الخاضعون لضريبة المرتبات و كيف يتم حسابها, ونستكمل الآن أحكام ضريبة المرتبات بالنسبة للمكافئات و المعاشات و الأجازات . بالنسبة للأجازات فإن مقابل الأجازات الذي يصرف فور استحقاقه أي فور قيام العامل بقيام العمل بدلا من القيام بالأجازة, و هذا يخضع للضريبة استنادا لنص المادة 9 من القانون حيث تسري الضريبة على كل ما يستحق الممول نتيجة عمله لدى الغير . سريان الضريبة على المبالغ التي تدفع لغير المقيمين و على المبالغ يحصل عليها المقيمون من غير جهات عملهم الأصلية: تنص المادة 11 من القانون : استثناء من أحكام المادة 8 من هذا القانون تسري الضريبة على جميع المبالغ التي تدفع لغير المقيمين أيا كان الجهة أو الهيئة التي تستخدمهم لأداء خدمات اشرفها كما تسري الضريبة على المبالغ التي يحصل عليها المقيمون من غير جهات عملهم الأصلية و ذلك بسعر 10% بغير أي تخفيض لمواجهة التكاليف و دون إجراء أي خصم أخر و في جميع الأحوال يتم حجز الضريبة و توريدها في المأمورية المختصة خلال الخمسة عشر يوما الأولى من كل شهر طبقا للقواعد و الإجراءات التي تحددها اللائحة التنفيذية لهذا القانون. هكذا قرر القانون من هذه الضريبة قطعية بسعر استثنائي مقداره 10% من أي سعر نسبي ثابت خروجا على السعر التصاعدي المحدد في المادة 8 من القانون و بغير أي تخفيض أو خصم و ذلك بالنسبة بأنها: 1- اذا كان له موطن دائم في مصر . 2- المقيم في مصر مدة تزيد عن 183 يوما متصلة أو منقطعة خلال اثنى عشر شهرا . 3- المصري الذي يؤدي مهام وظيفته في الخارج و يحصل على دخله من الخزانة المصرية. وبمفهوم المخالفة فإنه إذا لم تتوافر أي من الحالات الثلاثة السابقة يصبح الشخص غير مقيم و يطبق في شأنه السعر الاستثنائي. جدير بالذكر أن مدة الاقامة المشار إليها في الحالة الثانية يجب أن تكون خلال سنة ميلادية و هي سنة المحاسبة المقررة للضريبة على المرتبات . و تطبيقا لذلك فإن ما يدفع للخبراء الأجانب غير المقيمين يخضع بسعر 10% دون أي تخفيض أو خصم. المبالغ التي يحصل عليها المقيمون من غير الجهات عملهم الأصلية و يسري على جميع العاملين بالحكومة و القطاع العام و قطاع الاعمال العام و الخاص و أيا كانت الجهة التي دفعت هذه المبالغ . و من الأهمية بمكان أن نوضح أن المشرع في هذه المادة اعتبر أن الواقعة المنشئة للضريبة هي واقعة دفع المبالغ الخاضعة للضريبة للممول وليس واقعة الاستحقاق على نحو ما ورد بالبندين 1,2 من المادة 9 و في ذلك رجوع إلى الطبيعة فرض الضريبة على المرتبات المعروفة بها في كل قوانين الضرائب الدخل السابقة بدءا من القانون رقم 14 لسنة 1939 و انتهاء بالقانون رقم 187 لسنة 1993, و هذا قد ألزم القانون جهات العمل الغير الأصلية أي الجهات الدافعة المبالغ المذكورة بحجز الضريبة بالنسبة المذكورة 10% و توريدها إلى مأموريات الضرائب المختصة التابع لها هذه الجهات خلال الخمسة عشر الأولى من كل شهر مع مراعاة الاجراءات و القواعد الواردة باللائحة التنفيذية للقانون . و قد أوضحت اللائحة بالمادة 15 أن جهة العمل الأصلية هي جهة المعين فيها العامل والتي يصرف منها مرتبه الأصلي وتعد في حكم جهة العمل الأصلية الجهة التي يؤدي فيها العامل عمله لأكثر من 50% من وقته أو يحصل منها على أكثر من 50% من دخله خلال الفترة الضريبية و تلتزم هذه الجهة بخصم مبلغ تحت حساب الضريبة عن المبالغ التي تصرف للعامل منها وفقا لأحكام المواد 7، 8، 10، 13من القانون و في هذه الحالة تطبق أحكام المادة 11 من القانون على المرتب المجرد الذي يحصل عليه العامل من الجهة المعين بها و يتم حساب الضريبة المستحقة و فقا لأحكام هذه المادة طبقا لما ورد بالنموذج رقم (3مرتبات) . فلو أن عاملا حصل من جهة عمله الأصلية على المبلغ 4000 جنيه في السنة و حصل من جهة عمل أخرى على المبلغ 8000 جنيه في ذات السنة هذا يعني أن جهة العمل الأخرى تعتبر جهة أصلية و تحسب الضريبة على المبلغ 8000 جنيه بعد خصم الشريحة المعفاة و الإعفاءات الأخرى أما ما حصل عليه من جهة العمل الأصلية فتخضع إجمالية أي الـ4000 جنيه للضريبة بسعر قطعي 10%. و نحن نتفق مع اللائحة في أن جهة العمل الأصلية هي الجهة التي يصرف منها العامل مرتبه الأصلي و نضيف إليها انه يستدل على جهة العمل الأصلية بأنها الجهة التي قامت بالتأمين على العامل لدى هيئة التأمينات الاجتماعية. أما اأن تعتبر اللائحة أن جهة العمل الغير الأصلية في حكم جهة العمل الأصلية بالشروط التي وضعتها ورتبت عليها احتساب الضريبة وفقا للمادة 7، 8، 10، 13 من القانون فإن ذلك تزايدا من اللائحة لم يرد في القانون فضلا عن عدم إمكانية تطبيق ذلك نتيجة تأرجح نسبة 50% من الداخل أو الوقت من جهة العمل الأصلية و الجهة الأخرى و كذلك في حالة اشتغال العامل في ثلاث جهات أو أكثر و عدم توافر نسبة الـ50% في أي من هذه الجهات وقد أوضحت المادة 15 من اللائحة أنه: و يقصد بالمأمورية المختصة في التطبيق حكم المادة 11 من القانون: 1- بالنسبة للمقيم للمأمورية التي يقع في نطاقها جهة العمل غير الأصلية 2- بالنسبة لغير المقيم تحدد المأمورية المختصة وفقا لحكم المادة 23 من هذه اللائحة وهي مأمورية ضرائب شركات المساهمة بالقاهرة أو الاسكندرية بحسب الأحوال إذا كان مستحق الإيراد غير مقيم و على أن يقدم للمأمورية المذكورة بيانا بقيمة المبالغ التي حصل عليها والضريبة المستحقة قبل انقطاع اقامته . و في جميع الاحوال يجب تقديم البيان المشار الية مع الضرائب المستحقة على النموذج رقم (5 مرتبات). الاعفاءات في ضريبة المرتبات و تشمل الإعفاءات كل ما نصت عليه المادة 13 من قانون 91 لسنة 2005 حيث أكدت المادة أنه يعفى من الضريبة: اشتراكات التأمين الاجتماعي و غيرها مما يستقطع وفقا لأحكام قوانين التأمين الاجتماعي أو أية نظم بديلة عنها . اشتراكات العاملين في الصندوق التأمين الخاصة التي تنشا طبقا لأحكام قانون صناديق التأمين الخاصة الصادر بالقانون رقم 54 لسنة 1975. اقساط التأمين على الحياة و التامين الصحي على الممول لمصلحته أو مصلحة الزوج أو الاولاد القصر و اية اقساط تامين لاستحقاق معاش. المزايا العينية التالية: 1- الوجبة الغذائية التي تصرف للعاملين 2- النقل الجامعي للعاملين أو ما يقابله من تكلفة 3- الرعاية الصحية 4- الأدوات و الملابس اللازمة لأداء العمل 5- المسكن الذي يتيحه رب العمل للعاملين بمناسبة ادائهم للعمل . حصة العاملين في الارباح التي تقرر توزيعها طبقا للقانون ما يحصل عليه أعضاء السلكيين الدبلوماسي و القنصلي والمنظمات الدولية وغيرهم من الممثلين الدبلوماسيين الاجانب وذلك في نطاق عملهم الرسمي بشرط المعاملة بالمثل و في الحدود تلك المعاملة و يشترط بالنسبة للبندين 3, 4 ألا جملة ما يعفى للممول على 15% من صافي الإيراد أو ثلاث آلاف جنيه أيهما أكبر و لا يجوز تكرار إعفاء ذات الاشتراكات و الأقساط من أي دخل أخر منصوص عليه في المادة 6 من هذا القانون إن هذه المادة حدت الإعفاءات الواجبة الخصم من إجمالي الإيرادات من المرتبات و ما في حكمها التي يحصل عليها الممول وصولا إلى الإيراد الخاضع للضريبة . ونستعرض هذه المادة على الوجه التالي : 1- لم تتعرض هذه المادة و لا أي مادة أخرى في القانون لإعفاء أي بدلات كبدل طبيعة العمل أو بدل التمثيل كما لم تتعرض لإعفاء بدل سكن أو الاعفاء الحوافز أو اعفاء نسبة 10% مقابل الحصول على الإيراد و بالتالي تكون هذه الاعفاءات جميعها قد الغيت بصدور هذا القانون وفي هذا الصدد نشير إلى المنحة التي تقررت بموجب قرار رئيس الجمهورية رقم 458 لسنة 1998 بشان تقرير منحة شهرية مقدارها عشرة جنيهات هذه المنحة وفقا للكتاب الدوري رقم 12 لسنة 1999 الصادر من مصلحة الضرائب التي تعتبر من قبيل حوافز الانتاج الجماعي التي لا تسري بشأنها الضريبة على المرتبات إلا انه بصدور القانون 19 لسنة 2005 و ما نصت عليه المادة التاسعة من خضوع المنح للضريبة فان المنحة التي تقررت بالقرار الجمهوري المذكور اصبحت خاضعة للضريبة فضلا عن ان حوافز الانتاج الجماعية و من بينها هذه المنحة اصبحت خاضعة للضريبة . 2- الاعفاءات الضريبية المقررة بقوانين خاصة استهلت المادة بعبارة ( مع عدم الاخلال بالإعفاءات الضريبية الاخرى المقررة بقوانين خاصة ) و هذا يعني انه بالإضافة إلى الاعفاءات الواردة في هذه المادة تحديدا يجب ايضا الاخذ في الاعتبار الاعفاءات الضريبية المقررة بقوانين خاصة . و لعل من اهم القوانين الخاصة التي نصت على الاعفاءات الضريبية و اكثرها شيوعا قوانين العلاوات الخاصة التي صدرت منذ عام 1987 حتى عام 2007 بالنسبة للعاملين في الدولة ووحدات الادارة المحلية و الهيئات و المؤسسات العامة و شركات القطاع العام و شركات قطاع الاعمال العام و كذلك القوانين التي صدرت منذ عام 1992 حتى عام 2007 بالنسبة للعاملين بالقطاع الخاص. كما ان هناك قوانين خاصة تعفي بدلات طبيعة العمل و بدلات التمثيل منها القانون رقم 46 لسنة 1972 بشان السلطة القضائية و القانون رقم 47 لسنة 1978 بإصدار قانون العاملين المدنيين بالدولة . إعفاء مبلغ 4000 جنيه إعفاء شخصيا سنويا للممول : و هذا الاعفاء يقابل بالإعفاء الذي كان مقررا في القانون السابق 187 لسنة 1993 وكانت قيمته 2000 جنيه و لعل زيادة مبلغ الاعفاء الشخصي من 2000 جنيه إلى 4000جنيه جاء متمشيا مع هدف المشرع من تخفيف العبء الضريبي عن ذوي المرتبات و الاجور في المجتمع خصوصا ذوي المرتبات المنخفضة و المتوسطة . اشتراكات التأمين الاجتماعي و غيرها مما يستقطع وفقا لأحكام القوانين التأمين الاجتماعي أو أية نظم بديلة عنها : و تشمل اشتراكات التأمين الاجتماعي تغطية كافة المخاطر التي يتعرض لها المؤمن عليه وهي: 1- تامين الشيخوخة و العجز و الوفاة 2- تامين اصابات العمل 3- تامين المرض 4- تامين البطالة و تشمل الاشتراكات الشهرية التي يتحملها الموظف عن اجره الاساسي بواقع 14% من هذا الاجر و عن أجوره المتغيرة 11% من هذه الاجور وهذه الاشتراكات معفاة من الضريبة سواء كانت وفقا لأحكام قوانين التأمين الاجتماعي المعمول بها في مصر و تشمل: قانون التأمين الاجتماعي الصادر بالقانون الصادر رقم 79 لسنة 1975 و تعديلاته القانون رقم 64 لسنة 1985 بشأن أنظمة التأمين الاجتماعي الخاصة البديلة أو كانت هذه الاشتراكات الخاصة بنظم التأمين الاجتماعي في الدول الاخرى التي يشترك فيها العاملون الاجانب المقيمون في مصر و يسددونها من مرتباتهم التي يحصلون عليها من مصدر في مصر بشرط تقديم المستندات الدالة على ذلك . إلا ان اللائحة التنفيذية قد نصت في المادة 12 على تنشأ تلك الاشتراكات طبقا لأحكام قوانين التأمين الاجتماعي المصرية أو ايه نظم بديلة عنها تنشا طبقا لأحكام القانون رقم 64 لسنة 1980 بشان انظمة التأمين الاجتماعي الخاصة البديلة و نرى أن نص اللائحة قد جاء ليقيد النص الوارد بالقانون ليقصرها على الاشتراكات التأمين الاجتماعي داخل مصر و بالتالي لا يمتد للدول الاخرى . اشتراكات التأمين في صناديق التأمين الخاصة التي تنشا طبقا لأحكام قانون صناديق التأمين الخاصة الصادر بالقانون رقم 54 لسنة 1975: و هذا النص مطابق للنص المماثل في القانون رقم 157 لسنة 1981 و القانون رقم 187 لسنة 1993 و هذه الاشتراكات هي مبالغ تستقطع من مرتب العامل للاشتراك في صندوق التأمين الخاص التي تنشئه الجمعية أو انقابة أو الهيئة أو المصلحة أو الشركة أو ينشا مجموعة من الافراد تربطهم مهنة أو عمل واحد بهدف تقرير مزايا مالية أو مرتبات دورية أو معاشات محددة أو تعويضات و هذه الصناديق تسجل لدى الهيئة المصرية للرقابة على التأمين و تخضع لإشرافها ويكتسب الصندوق الشخصية المعنوية بمجرد تسجيله. أقساط الحياة على التأمين و التأمين الصحي على الممول لمصلحته أو مصلحة الزوج أو اولاد القصر و اية اقساط تامين لاستحقاق المعاش . و عليه يشترط لإعفاء اقساط التأمين على الحياة و التأمين الصحي من وعاء ضريبة المرتبات. 1- ان يكون التأمين على حياة الممول نفسه 2- ان يكون الممول هو الملزم اصلا بسداد اقساط التأمين 3- ان يكون التأمين على الحياة أو التأمين الصحي لصالح الممول أو الزوجة أو اولاده القصر و خرج عن نطاق هذا الاعفاء ما تتحمله جهة العمل من أقساط نظير التأمين الجماعي على العاملين بها حيث يعتبر ميزة نقدية لهم و تخضع للضريبة و ها قد استحدث قانون النص على اعفاء اية اقساط تامين لاستحقاق معاش و ذلك لحفز العاملين على الاشتراك في انظمة التأمين التي ترتب عليها المعاشات لهم , ونرى ان هذا النص ايضا يتيح الفرصة للعاملين الاجانب المقيمين في مصر و يحصلون على مرتباتهم من مصدر في مصر لخصم اقساط التأمين التي يسددونها في بلادهم لاستحقاق المعاش إلا ان اللائحة التنفيذية في المادة 18 قد قصرت هذا الاعفاء على التأمين في الشركات لدى الهيئة المصرية العاملة للرقابة على التأمين و استهدفت من ذلك عدم انطباق الاعفاء على التأمين خارج مصر. اشترط المشرع لإعفاء البندين السابقين ألا تعريف الضريبة على المرتبات وما فى حكمها