توضيح الأرباح الداخلة فى وعاء الضريبة
تنص المادة ( ١٧ ) من القانون على أن تحدد أرباح النشاط التجارى
والصناعى على أساس الإيراد الناتج عن جميع العمليات التجارية والصناعية بما فى
ذلك الأرباح الناتجة عن بيع أصول الم نشأة والأرباح المحققة من التعويضات التى
يحصل عليها الممول نتيجة الهلاك أو الاستيلاء على أى أصل من هذه الأصول
وكذلك أرباح التصفية التى تحققت خلال الفترة الضريبية وذلك كله بعد خصم جميع
التكاليف واجبة الخصم.
ويتحدد صافى الربح على أساس قائمة الدخل المعدة وفقا ً لمعايير المحاسبة
المصرية ، كما يتحدد وعاء الضريبة بتطبيق أحكام هذا القانون على صافى الربح
المشار إليه .
كما تنص المادة ( ٢١ ) على أن " يتحدد صافى الربح الضريبى للمنشأة عن
جميع ما ترتبط به من عقود طويلة الأجل ، على أساس نسبة ما تم تنفيذه من كل
عقد خلال ال فترة الضريبية . …… وفى تطبيق أحكام هذه المادة يقصد بالعقد طويل
الأجل عقد التصنيع أو التجهيز أو الإنشاء أو أداء الخدمات المرتبطة بها والذى
تنفذه المنشأة لحساب الغير على أساس قيمة محددة ويستغرق تنفيذه أكثر من فترة
ضريبية واحدة " .
يتضح من نصوص المواد ا لسابقة أن الإيرادات الخاضعة للضريبة تتضمن
البنود التالية :
١. أرباح النشاط الجارى .
٢. الأرباح الرأسمالية .
٣. أرباح التصفية .
٤. الأرباح من العقود طويلة الأجل .
٥. الإيرادات العرضية الأخرى .
أولاً: أرباح النشاط الجارى
يقصد بهذا النوع من الأرباح تلك التى تنتج من ممارسة المنشأة لنشاطها
العادى الذى قامت من أجله ، ويتحدد هذا الربح كما يلى :
– فى المنشآت الخدمية كالفنادق مثلاً بالفرق بين الإيرادات التى تحصل عليها
من تادية خدماتها للغير والنفقات التى تتحملها فى سبيل تأدية هذه الخدمة .
– فى المنشآت التجارية فيتحدد مجمل الربح بمقد ار الفرق بين صافى قيمة
المبيعات ( أى غجمالى قيمة المبيعات النقدية والآجلة مخصوماً منها
مردوداتها ) وتكلفتها . وتتحدد تكلفة المبيعات بإضافة قيمة مخزون أول
المدة الى صافى تكلفة المشتريات ( أى إجمالى تكلفة المشتريات مخصوماً
منها مردوداتها ) ويخصم من هذا المجم وع قيمة بضاعة آخر المدة مقومة
طبقاً لأحد القواعد المحاسبية المتعارف عليها.
– فى المنشآت الصناعية يتحدد مجمل الربح بالفرق بين صافى قيمة المبيعات
من الإنتاج التام وتكلفته . وتتحدد تكلفة الإنتاج التام المباع باضافة قيمة
مخزون الإنتاج التام أول المدة الى تكلفة الانتاج التام خلال الفترة مخصوماً
من المجموع مخزون آخر المدة من الإنتاج التام.
وفيما يلى نتناول بالدراسة عناصر أرباح النشاط الجارى من وجهة النظر
الضريبية لتحديد الربح الضريبى كما يلى :
١. صافى المبيعات:
محاسبياً تتحدد قيمة صافى المبيعات بالفرق بين إجمالى المبيعات من جهة
ومجموع مردودات ومسموحات المبيعات والخصم المسموح به من جهة أخرى .
ويتم الاعتراف بالمبيعات استناداً الى فاتورة المبيعات وفقاً لأساس الاستحقاق
المحاسبى .
وضريبياً هناك عدة إجراءات واعتبارات يجب أن يراعيها الفاحص
الضريبى عند فحص إيراد المبيعات أهمها التحقق من كمية البضاعة المباعة خلال
الفترة ، وسلامة واتساق إجراءات تسعير المبيعات ، والتحقق من مردودات
المبيعات ومسموحات المبيعات والخصم المسموح به .
١ البضاعة المرسلة للفروع المحلية والأجنبية : /١
فى بعض الحالات يوجد للمنشأة فروع محلية أو اجنبية ترسل المنشأة لها
بعض البضاعة لتصريفها ، ويجب على الفاحص الضريبى مراعاة التحقق من
سلامة توصيف أو المحاسبة عن البضاعة المرسلة لهذه الفروع على النحو التالى :
أ) فى حالة إرسال بضاعة للفروع المحلية لبيعها فإن الفاحص الضريبى ينظر لهذه
الفروع كجزء لا يتجزأ من الم نشأة الأم ، وليست منشآت مستقلة بذاته ا. ويتم
معالجة البضاعة المرسلة لهذه الفروع حسب الأسس التالية :
– لا يجوز تسجيل البضاعة المرسلة للفرع كمبيعات لدى المنشاة الأم ، إذ لا
يتحقق الإيراد إلا ببيع الفرع للبضاعة للغير ، فإذا قام المركز الرئيسى
بتسجيل قيمة هذه البض اعة عند إرسالها للفرع كمبيعات فيجب خصم هذه
القيمة من الربح المحاسبى كما جاء بإقرار الممول.
– تسجل البضاعة المرسلة للفرع بيانياً فإن قام ببيعها فعلاً يعترف بها المركز
الرئيسى كإيراد ، فإن لم يبعها الفرع وتبقى لديه حتى تاريخ نهاية الفترة
يجب إدراجها ضمن قوائم جرد المخزون بالتكلفة ، فإن لم يحدث ذلك وجب
إضافتها للربح المحاسبى.
ب) أما فى حالة إرسال بضاعة للفروع بالخارج فإن الفاحص الضريبى ينظر لهذه
الفروع كمنشآت لها شخصية معنوية مستقلة عن المركز الرئيسى . ويتم معالجة
البضاعة المرسلة لهذه الفروع حسب الأسس التالية :
– يتحقق إيراد المبيعات بإرسال المركز الرئيسى للبضاعة لهذه الفروع
وبالتالى يخضع ناتج البيع للضريبة ضمن أرباح المركز الرئيسى .
– فى حالة عدم بيع الفرع الأجنبى لجزء من هذه البضاعة فلا يعتبر جزءاً من
مخزون البضاعة نهاية الفترة لدى المركز الرئيسى فى مصر.
مثال :
بلغ الربح المحاسبى لأحدى المنشآت الفردية التجارية ومركزها القاهرة عن
سنة ٢٠٠٨ مبلغ ٧٠٠٠٠ جنيه ، وبالفحص الضريبى اتضح ما يلى :
١. هناك فاتورة مبيعات بمبلغ ٦٠٠٠ ج لم تسجل بالدفاتر .
٢. كانت المنشأة قد أرسلت بضاعة بمبلغ ٢٠٠٠٠ ج بسعر البيع لفرعها
بالاسكندرية سجلت ض من المبيعات عند إرسالها ولم يتم بيعها وأدرجت
٢٠٠٨ بتكلفتها البالغة /١٢/ ضمن مخزون المركز الرئيسى فى ٣١
٩٠٠٠ ج.
٣. أرسلت المنشأة بضاعة لفرعها ببنها قيمتها البيعية ٣٥٠٠٠ ج (التكلفة +
٢٥ ٪) ولم تسجل كمبيعات عند إرسالها للفرع ولم يتم بيع نصفها فأدرج
ضمن مخزون المركز الرئيسى بسعر البيع .
٤. كانت المنشأة قد أرسلت بضاعة لفرعها باليمن قيمتها ٣٠٠٠٠ ج وتكلفتها
٢٥٠٠٠ ج وتم تسجيلها كمبيعات ، ولم يبيعها الفرع حتى نهاية الفترة ولم
تدرج ضمن مخزون المنشأة فى مصر فى ذلك التاريخ.
المطلوب: قياس صافى الربح الضريبى.
الحل
قياس صافى الربح الضريبى
٦٠٠٠
٧٠٠٠٠
٦٠٠٠
٢٠٠٠٠
٣٥٠٠
٧٦٠٠٠
(٢٣٥٠٠)
٥٢٥٠٠
صافى الربح المحاسبى
يضاف إليه:
١. قيمة فاتورة المبيعات التى سقطت سهواً لأنها من إيرادات
النشاط الجارى وعدم تسجيلها يؤدى الى تخفيض الربح الخاضع
للضريبة بقيمتها.
يخصم منه :
٢. قيمة البضاعة المرسلة لفرع الاسكندرية لأن الفرع و المركز
الرئيسى وحدة محاسبية واحدة ولا يتحقق الإيراد بإرسال
البضاعة له أما إدراج تكلفتها ضمن مخزون نهاية ال فترة لدى
المركز فهو إجراء سليم.
٣. أرباح غير محققة على بضاعة متبقية بدون بيع لدى فرع بنها
ويجب أن تدرج ضمن مخزون المركز الرئيسى بالتكلفة وليس
بسعر ا لبيع كما تم مما يؤدى الى زيادة فى صافى الربح ويجب
خصم الفرق بين التكلفة وسعر البيع لأنها أرباح غير محققة (
. (١٢٥/٢٥ × ١٧٥٠٠
صافى الربح الضريبى
أما بخصوص البضاعة المتبقية لدى فرع المنشأة فى اليمن لا يكون لها
تأثير على صافى الربح الضريبى لأنها لا تعتبر جزءاً من مخزون نهاية المدة لدى
المنشأة فى مصر لأن الفرع الأجنبى خارج مصر ويتحقق الإيراد ب إرسال ا لبضاعة
له لبيعها وهو ماتم فعلاً.
٢ بضاعة الأمانة: /١
قد يتم إرسال البضاعة الى الوكلاء لبيعها م قابل عمولة ، وفى هذه الحالة
يقوم الفاحص الضريبى بإتباع الأسس التالية عند معالجة هذه البضاعة من الناحية
الضريبية :
البضاعة ترسل للوكيل بسعر الفاتورة الصورية والذى يساوى سعر التكلفة ·
مضافاً اليه هامش ربح . ولأن الإيراد لا يتحقق بواقعة إرسال البضاعة
للوكيل فإن الممول يجب أنيسجل هذه البضاعة عند إرسالها بيانياً فقط ،
بمعنى ألا يتم إثباتها كمبيعات.
البضاعة المباعة بمعرفة الوكيل تعتبر إيراداً محققاً للممول من واقع كشف ·
البيع الذى يرسله الوكيل له .
البضاعة المرسلة للوكيل ولم يبيعها حتى نهاية الفترة تعتبر جزءاً من ·
مخزون البضاعة نهاية الفترة لدى الممول ولكن بالتكلفة فقط .
٣ مسحوبات الممول من البضاعة /١
تعتبر مسحوبات صاحب المنشأة من الناحية المحاسبية من حسابات حقوق
الملاك . ويترتب على المسحوبات نقص حقوق الملاك من جهة ونقص الأصول من
جهة اخرى . فإذا كانت المسحوبات عبار ة عن بضاعة فسوف يترتب عليها نقص
تكلفة المشتريات أو مخزون البضاعة.
وتتعامل مصلحة الضرائب مع المسحوبات على ذلك ، حيث لا يجوز إثبات
المسحوبات من البضاعة بسعر البيع ، لأن الإيراد لا يتحقق ببيع الممول صاحب
المنشأة لنفسه . فإذا حدث وتم إثبات مسحوبات البضاعة بسع ر البيع وجب على
الفاحص الضريبى خصم هامش ربح البضاعة من الربح الخاضع للضريبة .
٤ مقايضة البضاعة المباعة بأصول عينية /١
إذا قامت المنشأة بمبادلة البضاعة مقابل حصولها على أصول عينية يتم
الاعتراف بالمبيعات بالقيمة السوقية للصول العينية المستلمة مقابل البضاعة .
ومن الناحية الضريبية يتم إثبات البضاعة المستبدلة باصول عينية بالقيمة
السوقية لهذه الأصول ، فإن قومت البضاعة بسعر أقل من ذلك وجب على الفاحص
الضريبى إضافة الفرق للربح الخاضع للضريبة.
مثال :
بلغ صافى الربح المحاسبى لإحدى المنشآت الفردية بالقاهرة عن س نة
٢٠٠٩ مبلغ ٧٥٠٠٠ ج وبالفحص الضريبى اتضح ما يلى :
١. استبدلت المنشأة بضاعة تكلفتها ٣٥٠٠٠ ج بسيارة نقل قيمتها السوقية
٤٠٠٠٠ ج وتم تسجيل البضاعة كمبيعات بمبلغ ٣٥٠٠٠ ج .
٢. أرسلت المنشأة بضاعة بمبلغ ٢٠٠٠٠ ج لوكيلها بطنطا بسعر الفاتورة
الصورية (التكلفة + ٢٥ ٪) لم تسجل كم بيعات ، ولعدم بيعها حتى
٢٠٠٩ فقد أدرجت ضمن مخزون المنشأة بسعر الفاتورة الصورية. /١٢/٣١
٣. سحب صاحب المنشأة بضاعة تكلفتها ٤٥٠٠ ج قيمتها السوقية ٥٠٠٠ ج وتم
الاعتراف بالمسحوبات من البضاعة بسعر السوق .
المطلوب : قياس صافى الربح الضريبى .
الحل
قياس صافى الربح الضريبى
٥٠٠٠
٧٥٠٠٠
٥٠٠٠
٤٠٠٠
٥٠٠
٨٠٠٠٠
(٤٥٠٠)
٧٥٥٠٠
صافى الربح المحاسبى
يضاف إليه:
(٣٥٠٠٠ – ١. فرق قيمة البضاعة المستبدلة بالسيارة ( ٤٠٠٠٠
حيث يجب تقويم البضاعة بمبلغ ٤٠٠٠٠ ج وهو سعر سوق
السيارة.
يخصم منه :
٢. هامش ربح البضاعة الغير مباعة لدى الوكيل بطنطا ( ٢٠٠٠٠
١٢٥ ) لأنه غ ير محقق باعتبار البضاعة جزء من مخزون /٢٥ ×
نهاية الفترة لدى منشأة الممول ويجب تسجيلها بالتكلفة وليس سعر
البيع والفرق يعتبر ربح غير محقق .
(٤٥٠٠ – ٣. هامش ربح مسحوبات الممول من البضاعة ( ٥٠٠٠
لأن هذه المسحوبات تخضع للضريبة بسعر التكلفة.
صافى الربح الخاضع للضريبة
٢. صافى المشتريات
تتحدد تكلفة صافى المشتريات من البضاعة بالفرق بين إجمالى تكلفة
المشتريات من جهة ومجموع مردودات ومسموحات المشتريات والخصم المكتسب
من جهة أخرى . كما أن إجمالى تكلفة المشتريات يتحدد بحاصل جمع ثمن شراء
البضاعة مضافاً إليه مصاريف الشراء بدءاً من لحظة شراء البضاعة وحتى استلام
البضاعة بمخازن المشترى ، بما فيها مصاريف النقل للداخل إذا كان التسليم محل
المورد ، وبدون هذه المصاريف إذا كان التسليم محل المشترى .
وعلى الفاحص الضريبى أن يأخذ فى حسبانه أن المشتريات موصفة بطريقة
سليمة ولا تحتوى على عمليات خاصة بصاح ب المنشأة يجب معالجتها كمسحوبات ،
وانها لا تحتوى على عمليات شراء أصول ثابتة .
٣. مخزون آخر المدة :
عنصر مخزون نهاية الفترة سواء من البضاعة فى المنشآت التجارية ، أو
من المواد والانتاج التام والانتاج تحت التشغيل فى المنشآت الصناعية ، من أهم
عناصر الأصول المتداولة ، وله تأثير مباشر وطردى على رقم صافى ربح الفترة .
ومن الناحية الضريبية يلزم الفاحص الضريبى مراعاة عدة اعتبارات
بخصوص مخزون نهاية الفترة نوجز أهمها فى التحقق من أن المخزون فى نه اية
الفترة تم تقييمه بالتكلفة مع التأكد من الاتساق فى طريقة حساب التكلفة سنوياً ،
سواء كانت طريقة الوارد أولاً صادر أولاً أو الوارد أخيراً صادر أولاً أو المتوسط
المرجح . حيث يرفق الممول مع الإقرار الضريبى صورة من تقرير مراقب
الحسابات أو شهادة منه توضح ما إذ ا كانت بضاعة آخر المدة قد قومت بسعر
التكلفة والطريقة المستخدمة مع إيضاح فروق التقييم وأسبابها إن وجدت.
مثال :
بلغت الخسارة لإحدى المنشآت الفردية التجارية سنة ٢٠٠٧ مبلغ ٦٠٠٠ ج
وبالفحص الضريبى اتضح ما يلى :
١٠ مبلغ ٥٠٠٠ ج تكلفة أث اث يستهلك / ١. تضمنت مشتريات البضاعة فى ١
بمعدل ٦٪ قسط ثابت .
٢. هناك فاتورة مشتريات بمبلغ ١٥٠٠٠ ج اتضح أنها تخص صاحب المنشأة.
٣. تحدد المنِشأة تكلفة مخزون آخر المدة وفقاً لطريقة الوارد أولاً صادر أولاً ،
إلا أنها عدلتها هذا العام الى المتوسط المرجح ، حيث تبلغ تكلفته حسب
الطريقة الأولى ٢٨٠٠٠ ج ، وحسب الطريقة الثانية ٣٩٠٠٠ ج .
المطلوب: حساب صافى الربح الضريبى.
الحل
صافى الربح الضريبى
٥٠٠٠
١٥٠٠٠
(٦٠٠٠)
٢٠٠٠٠
٧٥
١١٠٠٠
١٤٠٠٠
(١١٠٧٥)
٢٩٢٥
صافى الربح المحاسبى
يضاف إليه :
١. تكلفة الأثاث لأنه يعتبر من الأصول الثابتة وليس من المشتريات
وحسابه كمشتريات يؤدى الى تخفيض صافى الربح الضريبى.
٢. مسحوبات الممول من البضاعة لأن البضاعة التى حصل عليها
الممول لنفسه تعتبر استعمالاً للربح .
يخصم منه :
٣ شهور ) وذلك لأنه × ٪٦ × ١. مصروف إهلاك الأثاث ( ٥٠٠٠
من عناصر المصاريف ولم يحمل على قائمة الدخل لأن الأثاث اثبت
على أنه مشتريات بضاعة .
٢٨٠٠٠ ) حيث وإن – ٢. فرق قيمة مخزون نهاية المدة ( ٣٩٠٠٠
كان المخزون مقوماً بسعر التكلفة إلا أن المنشأة كان عليها أن تستمر
فى تطبيق طريقة الوارد أولاً صادر أولاً.
صافى الربح الضريبى
ثانياً :الأرباح الرأسمالية :
تنص المادة رقم ( ١٧ ) من القانون على أن " تخضع الأرباح الناتجة عن بيع
أصول المنشأة المنصوص عليها فى البنود ١ و ٢ و ٤ من المادة ( ٢٥ ) من هذا
القانون ، والأرباح المحققة من التعويضات التى يحصل عليها الممول نتيجة الهلاك
أو الاستيلاء على أى أصل م ن هذه الأصول وكذلك أرباح التصفية التى تحققت
خلال الفترة الضريبية وذلك كله بعد خصم جميع التكاليف واجبة الخصم "
طبقاً للمادة السابقة من القانون لا يقتصر سريان الضريبة على الأرباح التى
تنتج عن الاستغلال العادى لأوجه النشاط المختلفة ، وانما يمتد ليسرى على الأ رباح
الرأسمالية التى تتحقق نتيجة للتصرف فى أى من الأصول الثابتة للمنشأة غير
المخصصة أصلاً للبيع .
وتتمثل الأرباح المذكورة فى المادة السابقة فيما يلى :
١. الأرباح الناتجة من بيع أى أصل من الأصول المذكورة فى البنود ١ و ٢
و ٤ من المادة ( ٢٥ ) من القانون وهى المبا نى والمنشآت والتجهيزات والسفن
والطائرات ، وكذلك الأصول المعنوية المشتراه كالشهرة والعمة التجارية
وغيرها ، والأراضى والأعمال الفنية والأثرية والمجوهرات ، والأصول
الأخرى للمنشأة غير القابلة بطبيعتها للاستهلاك .
فإذا باعت المنشأة أحد أصولها سالفة الذكر وزاد ثمن البيع عن القيمة
الدفترية للأصل بعد استبعاد الاهلاك السابق اعتماده بمعرفة مأمورية
الضرائب ، فان الفرق يعتبر ربحاً رأسمالياً يخضع للضريبة.
مثال:
٢٠١٠ باعت إحدى المنشآت مبنى قديم بمبلغ ٦٥٠٠٠ ج تكلفته /٧/ فى ١
٢٠٠٦ ويستهلك معدل ١٠ ٪ سنو ياً قسط ثابت بينما /١/ ١٠٠٠٠٠ ج مقتنى فى ١
. ٪ معدل الإهلاك المعتمد ضريبياً ٥
المطلوب : قياس ناتج بيع المبنى محاسبياً وضريبياً.
الحل
ناتج بيع المبنى = ثمن البيع – القيمة الدفترية للمبنى فى تاريخ البيع بعد خصم مجمع الاهلاك .
ناتج البيع محاسبياً =
٤,٥ سنة)] × ٪١٠ × ١٠٠٠٠٠) – ١٠٠٠٠٠ ] – ٦٥٠٠٠
( ٤٥٠٠٠ – ١٠٠٠٠٠ ) – ٦٥٠٠٠
١٠٠٠٠ ج ربح رأسمالى. = ٥٥٠٠٠ – ٦٥٠٠٠
ناتج البيع ضريبياً =
٤,٥ سنة )] × ٪٥ × ١٠٠٠٠٠ ) – ١٠٠٠٠٠ ] – ٦٥٠٠٠
( ٢٢٥٠٠ – ١٠٠٠٠٠ ) – ٦٥٠٠٠
١٢٥٠٠ ج خسارة رأسمالية . = ٧٧٥٠٠ – ٦٥٠٠٠
٢. الأرباح المحققة من التعويضات نتيجة الهلاك أو الاستيلاء على أى أصل
. ( من الأصول المذكورة فى المادة ( ١٧
ويسرى ذلك فى حالة ما إذا هلك واحد من الأصول سالفة الذكر وكان
مؤمناً عليه أو تم الاستيلاء عليه للمنفعة العامة مثلاً ، حيث تخضع أية زيادة فى
قيمة التعويضات التى تحصل عليها المنشأة من شركة التأمين أو مقابل الاستيلاء
، عن القيمة الدفترية للأصل بعد استبعاد الاهلاك المعتمد بمعرفة مأمورية
الضرائب للضريبة باعتبارها أرباح رأسمالية.
٣. أرباح إعادة التقدير ١ ، تعيد المنشأة تقويم أصولها لأحد الأسباب التالية :
أ) ارتفاع قيمة الأصول ارتفاعاً كبيراً أو انخفاض قيمتها انخفاضاً كبيراً.
ب ) تعديل الكيان القانونى من منشأة فردية الى شركة أشخاص.
ج) تقديم أصول المنشأة الفردية كحصة عينية فى رأس مال شركة مساهمة .
بالنسبة للسبب الأول فان الأمر لا يعدو إلا ان يكون إظهار القيمة الحقيقية
للمنشأة ، وتعتبر أرباح إعادة التقويم بمثابة أرباحاً ورقية لا يمكن اعتبارها
جزءاً من الإيرادات الخاضعة للضريبة ، ومن ثم لا تسرى الضريبة على مثل
تلك الأرباح.
وفيما يتعلق بالسبب الثانى ، فإن الأرباح الناتجة تعد أرباحاً رأسمالية محققة
بالفعل ، وتخضع للضريبة باعتبار ها ناتجة عن تصرف قانونى يترتب عليه
تصفية شكل قانونى معين وإنشاء شكل قانونى جديد .
وبشأن السبب الثالث ، فقد نصت المادة ( ٢٠ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥
على عدم سريان الضريبة على الأرباح الناتجة عن إعادة تقييم أصول المنشأة
الفردية عند تقديمها كحصة عينية نظير الاسهام فى رأس مال شركة مساهمة
وفقاً للشروط التالية :
١. أن تكون الأسهم المقابلة للحصة العينية أسهماً اسمية وليست لحاملها .
.٢٠٠٦/ ١ د. السعید محمد شعیب " الضریبة على الدخل وفقاً للقانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ " ص ٢٦١ سنة ٢٠٠٥
٢. ألا يتم التصرف فى هذه الأسهم مدة خمس سنوات .
ثالثاً: أرباح التصفية
يقصد بالتصفية انتهاء أعمال المنشأة وبيع أصولها واستخدام الحصيلة ف ى
سداد ما عليها من التزامات ، ثم حصول مالك المنشأة على ما تبقى من أموال.
هذا وقد أخضع المشرع الضريبى وفقاً لنص المادة ( ١٧ ) من القانون أرباح
تصفية المنشأة الناتجة عن تسييل أصولها وسداد التزاماتها للضريبة . وتتلخص أهم
: الأسس المتعلقة بقياس ناتج التصفية كما يلى ٢
١. يتحدد ناتج تسييل الأصول الثابتة بالفرق بين ثمن البيع والقيمة الدفترية
المعتمدة ضريبياً فى تاريخ التصفية .
٢. يتحدد ناتج تسييل المخزون بكافة أنواعه بالفرق بين ثمن البيع وتكلفته
التاريخية محسوبة بالطريقة التى كانت متبعة فى السنوات السابقة .
٣. يتحدد ناتج تحص يل حقوق المنشأة على الغير من عملاء وأوراق قيض
بالفرق بين المحصل والقيمة الاسمية مع أخذ أرصدة المخصصات فى
الحسبان ومع مراعاة أن تحصيل الحقوق بأقل من هذه القيمة يعتبر من
خسائر التصفية .
٤. يتحدد ناتج تسييل الأوراق المالية بالفرق بين المحصل من بيعها وتكلفتها
الدفترية التاريخية .
٥. إذا تم سداد الالتزامات بأقل من رصيدها اعتبر الفرق من أرباح التصفية .
. ٧٥ – ٢ د/ محمد عباس بدوى ، د/ عبد الوھاب نصر على " المحاسبة الضریبیة " سنة ٢٠٠٦ ص ٧٣
٦. تعتبر كافة مصاريف التصفية من أتعاب المصفى والمصاريف القضائية
وخلافه من العباء التى تطرح من أرباح التصفية أو تؤدى الى زيادة خسارة
التصفية .
مثال :
تقدمت إحدى المنشآت الفردية فى شهر نوفمبر ٢٠٠٧ باقرارها الضريبى
٢٠٠٧ /١٠/ ٢٠٠٧ حتى تاريخ التصفية ٣١ /١/ لمصلحة الضرائب عن الفترة من ١
، وكانت ميزانية المنشأة فى ذلك التاريخ كما يلى :
٢٠٠٧/١٠/ قائمة المركز المالى فى ٣١
٩٠٠٠٠
(٢٠٠٠٠)
٦٥٠٠٠
٢٥٠٠٠
٧٠٠٠٠
٣٠٠٠٠
٩٠٠٠٠
١٠٠٠٠
١٠٠٠٠٠
أصول ثابتة
(-) مجمع الإهلاك
صافى الأصول الثابتة
أصول متداولة
١٠٠٠٠٠
رأس المال
أرباح الفترة
حقوق الملكية
الدائنين
فإذا علمت أن الأصول الثابتة بيعت بمبلغ ٧٥٠٠٠ ج ، وتم تسييل الأصول المتداولة
مقابل ٢٩٠٠٠ ج كما تم سداد الدائنين بخصم ١٠ ٪ ، وبلغت مصاريف التصفية
٢٠٠٠ ج .
المطلوب : قياس الربح الضريبى .
الحل
الربح الضريبى = ربح الفترة + ربح التصفية
٢٨٠٠٠ ج = ٣٠٠٠ + ٢٥٠٠٠ =
تم تحديد ربح التصفية على النحو التالى :
١) ربح بيع الأصول = ثمن البيع – القيمة الدفترية
٥٠٠٠ ج = ٧٠٠٠٠ – ٧٥٠٠٠ =
١٠٠٠ )ج ) = ٣٠٠٠٠ – ٢) حصيلة تسييل الأصول المتداولة = ٢٩٠٠٠
١٠٠٠ ج = (٪٩٠ ×١٠٠٠٠) – ٣) ربح السداد للدائنين = ١٠٠٠٠
٤) مصاريف التصفية = ( ٢٠٠٠ )ج
٣٠٠٠ ج = ٢٠٠٠-١٠٠٠ -١٠٠٠+ إذاً ربح التصفية = ٥٠٠٠
رابعاً: الأرباح من العقود طويلة الأجل
يقصد بالعقد طويل الأجل عقد التصنيع أو التجهيز أو الإنشاء أو اداء
الخدمات المرتبطة بها والذى تنفذه المنشاة لحساب الغير على أساس قيمة محددة
ويستغرق تنفيذه اكثر من فترة ضريبية واحدة .
وقد تناولت المادة ( ٢١ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ كيفية تحديد صافى
الربح الضريبى الخاص بالعقود طويلة الأجل حيث نصت على ما يلى :
" يتحدد صافى الربح الضريبى للمنشاة عن جميع ما ترتبط به من عقود طويلة
الأجل ، على أساس نسبة ما تم تنفيذه من كل عقد خلال الفترة الضريبية .
وتحدد نسبة ما تم تنفيذه من كل عقد على أساس التكلفة الفعلية للأعمال التى
تم تنفيذها حتى نهاية الفترة الضريبية منسوبة الى إجمالى التكاليف المقدرة للعقد.
ويحدد الربح المقدر للعقد بالفرق بين قيمته والتكاليف المقدرة له.
ويحدد الربح المقدر للعقد خلال كل فترة ضريبية بنسبة من الربح المقد ر
وفقاً للفقرة السابقة تعادل نسبة ما تم تنفيذه خلال الفترة الضريبية وعلى ان يتم
تسوية ربح العقد فى نهاية الفترة الضريبية التى انتهى فيها تنفيذه على اساس
إيراداته الفعلية مخصوماً منها التكاليف الفعلية بعد استنزال ما سبق تقديره من
أرباح.
فإذا اختتم حساب ال فترة الضريبية التى انتهى خلالها تنفيذ العقد بخسارة ،
تخصم هذه الخسارة من أرباح الفترة أو الفترات الضريبية السابقة المحدد تنفيذ العقد
خلالها وبما لا يجاوز العقد خلال تلك الفترة ، ويتم إعادة حساب الضريبة على هذا
الأساس ويسترد الممول ما سدده بالزيادة منها .
فإذا تجاوزت الخسارة الناشئة عن تنفيذ العقد الحدود المشار إليها فى الفقرة
السابقة ، يتم ترحيل باقى الخسائر الى السنوات التالية طبقاً لأحكام المادة ( ٢٩ ) من
هذا القانون .
وباستقراء نص المادة السابقة تتضح سمات العقد الذى ينطبق عليه نص المادة
فيما يلى :
١. أنه ارتباط أو التزام من المنشأة نحو الغير .
٢. أن يستغرق تنفيذه أكثر من فترة ضريبية . ومعنى ذلك أن العقود الأقل من
.( سنة لا تطبق عليها المادة ( ٢١
٣. أن له قيمة محددة متفق عليها .
٤. أن مجال العقد ممكن أن يكون تصنيع أو تجهيز أو إنشاء أو أداء خدمات
للغير .
خامساً: الإيرادات العرضية الأخرى
يقصد بها الإيرادات التى تحصل عليها المنشأة من عمليات عارضة غير
دورية وقد تكون متصلة أو غير متصلة بمباشرة نشاط المنشأة الأصلى وسوف
نتناول المعالجة الضريبية لأهم هذه البنود على النحو التالى :
١) الديون المعدومة المحصلة )
هى الديون التى تتمكن المنشأة من استردادها خلال الفترة أو الفترات
المحاسبية بعد أن كانت اعتبرتها ديوناً معدومة فى فترة أو فترات محاسبية سابقة ،
وهذا يمثل استرداد لخسائر سابقة ومن ثم فإنها تعتبر بمثابة إيرادا للفترة المحاسبية
التى يتم التحصيل خلالها . أما المعالجة الضريبية لهذ ا العنصر فانها تتوقف على
موقف الإدارة الضريبية من الدين عندما كان ديناً معدوماً حيث نواجه بأحد هذين
الموقفين :
الأول : أن تكون الإ دارة الضريبية قد اعتمدت هذا الدين كخسارة عند التحاسب
الضريبى للفترة التى أعدم خلالها ، فى ظل هذا الموقف فان الديون المعدومة
المحصلة تعد إيرادا يخضع للضريبة فى الفترة التى حصل خلالها.
الثانى : عدم اعتراف الإدارة الضريبية بهذا الدين كديون معدومة خلال الفترة التى
اعدم خلالها الأمر الذى يعنى أن هذا المبلغ قد خضع للضريبة من قبل ومن ثم فلا
يجوز إخضاعه للضريبة هذه الفترة المحاسبية فهو ليس إيراداً ضريبياً وإن كان
إيراداً محاسبياً .
٢) الإعانات والمنح )
تحصل بعض المنشآت على منح وإعانات من بعض الجهات الحكومية أو
بعض الهيئات العامة أو الخاصة بهدف دعم هذه المنشآت ومساعدتها على تحقيق
أهداف قومية اجتماعية أو تنموية أو اقتصادية وتخضع هذه الاع انات والمنح
للضريبة طالما كانت متصلة بنشاط المنشأة وكان ثابتاً حقها فيها وعلى الفاحص
الضريبى التأكد من إدراج هذه الإعانات والمنح ضمن لإيرادات المنشأة .
٣) التعويضات المحصلة )
باستثناء التعويضات المحصلة من الأصول الثابتة والتى تمت مناقشتها
ضمن بند الأرباح الرأسمالية فقد تحصل المنشأة على تعويضات من بنود أخرى
منها :
– التعويضات عن تلف أو فقد البضائع … عندما تتعرض البضائع لتلف أو
فقد ثم تحصل المنشأة على تعويضات نتيجة ذلك يعد هذا التعويض إيراداً
للمنشأة ويعتبر من الإيرادات الخاضعة للضريبة .
– التعويضات التى تحصل عليها المنشأة نتيجة عدم تنفيذ العقود أو التأخير فى
تنفيذها ، أو أى تعويضات تحصل عليها المنشأة من الغير مقابل أضرار
سببوها لها تعد هذه التعويضات إيراداً خاضع للضريبة .
٤) أرباح تحويل العملة )
فى حالة وجود معاملات للمنشأة مع الخارج أو حتى أطراف داخل الوطن
وكانت بالعملة الاجنبية ، فإذا حققت المنشأة من وراء عمليات تحويل العملة الجنبية
الى عملة محلية أرباحاً فان تلك الأرباح واجبة الخضوع للضريبة شرط أن تكون
ناتجة عن عمليات تبادل وإن كانت ناتجة عن إعادة التقييم فلا تخضع للضريبة.
٥) الفوائد الدائنة )
يقصد بال فوائد الدائنة فى المنشآت التجارية والصناعية تلك الفوائد التى
تستحق على القروض والسلفيات وفوائد البيع بالتقسيط وفوائد التأخير التى تحصل
عليها المنشأة من عملائها عند تأخرهم فى سداد الديون المستحقة عليهم للمنشأة .
وتجرى المعالجة المحاسبية لها بادراجها بحساب الأرباح والخسائر
كإيرادات نشاط جارى وتخضع للضريبة .
٦) الإيجارات الدائنة )
هى الإيجارات التى تحصل عليها المنشأة نتيجة تأجير عقاراتها للغير ،
ويمكن التمييز بين نوعين من الإيجارات على النحو التالى :
– إيجارات العقارات المبنية والأراضى الزراعية :
عبارة عن الإيجارات التى تحصل عليها المنشأة نتيجة تأجير العقارات
المملوكة لها للغير ، وهذه الإيجارات تدخل ضمن إيرادات المنشأة الخاضعة
للضريبة مادامت ناتجة عن عقارات مبنية أو أراضى زراعية مدرجة ضمن أصول
المنشأة .
وحيث أن الإيرادات تخضع لضريبة المبانى أو الأطيان الزر اعية ، وم ن ثم
فإن إخضاعها ضمن إيرادات النشاط التجارى والصناعى يعنى ازدواج الضريبة
عليها ، ولذلك ينص البند ( ٣) من المادة ( ٢٣ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ بخصم
تلك الضرائب واعتبارها ضمن التكاليف واجبة الخصم .
– الإيجارات الدائنة الأخرى :
يقصد بها الإيجارات الأ خرى التى قد تحصل عليها المنشأة نتيجة تاجيرها
عناصر أخرى مادية أو معنوية خلاف العقارات المذكورة أنفاً مثل تلك الناتجة عن
تاجير المحال أو الآلات والمعدات أو السيارات أو الطاقة الإنتاجية للمنشاة ، كلها او
بعضها وأيضاً تاجير الواجهات والأسطح لشركات الإعلانات ، تلك الإيرادات تدخل
ضمن ايرادات المنشأة الخاضعة للضريبة .
٧) الخصم المكتسب )
هو الخصم الذى تكتسبه المنشأة نتيجة سداد التزاماتها فى مواعيد محددة
ومتفق عليها مع الدائنين من أصحاب تلك الالتزامات ويجب إدراجه ضمن إيرادات
الفترة ويخضع للضريبة .
