آليات ومشكلات وتجارب تطبيق الضريبة على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة

 إعداد : د. عرفان فوزي محمد

مديرعام المكتب الفني للإدارة المركزية لبحوث ضرائب الدخل

والمحاضر بكليات الحقوق والمعاهد الضريبية

 يرى البعض أن الضريبة هي كافة العناصر الأيديولوجية والاقتصادية والفنية التي يؤدي تركيبها معاً وتفاعلها مع بعضها البعض إلى كيان ضريبي معين، وذلك لتحقيق تمويل برامج النفقات العامة للدولة إضافة إلى رفع مستويات الكفاءة الاقتصادية، واستغلال الموارد الاقتصادية وتوجيه تلك الموارد إلى أفضل استخداماتها، ولقد احتلت الضرائب بشكل عام مركزاً مميزاً في الدراسات المالية، فالضريبة كانت ولم تزل الوسيلة الرئيسية والمهمة التي تحقق أهداف الدولة، ليس فقط على اعتبارها إحدى المصادر الرئيسية للتمويل، وإنما أيضاً باعتبارها وسيلة فاعلة تمكن الدولة من التدخل في الحياة الاقتصادية والاجتماعية.

ونظراً لأهمية الضرائب فقد سعت الدول إلى تطويرها بما يتلاءم مع التطورات الاقتصادية العالمية، والتي تفرض الاندماج في المركب الاقتصادي، وما يسبقه من تحديث الهيكليات الضريبية في طريق ملائمة التشريعات والأنظمة المالية والضريبية لتصبح أكثر مواكبة واندماجاً مع النظام العالمي الجديد.

    إذن يمكن القول بأن جميع الضرائب مهما كانت تقسيماتها متشابه من حيث الأهداف والنتائج.

   وكان من ثمار هذا التطور أن ظهرت ما يعرف بالضريبة على القيمة المضافة وهي تعني بالفرنسية La taxe sur lavaleurajoutee  ويرمز لهـا (TVA)وتعني بالانجليزية Value added tax  ، وهي ضريبة حديثة العهد وهي ثمرة تطور التقنيات الضريبية على مدى نصف قرن منذ نشأتها على يد العالم الاقتصادي الفرنسي (موريس لوريه) الذي وضع قواعدها الرئيسية في 10 نيسان سنة 1954م.(1)

    

 

 

ومنذ ظهور نظام الضريبة على القيمة المضافة فإنها كانت ومازالت محل اهتمام خاص من جانب رجال الاقتصاد والضرائب، وكذلك محل اهتمام أهل السياسة وأصحاب القرار، ولقد انصب اهتمامهم حول آثار هذه الضريبة، حيث يعتقد الكثيرون أنها أفضل من قوانين ضريبة المبيعات الثابتة والمنتشرة.

      وسوف يقوم الباحث بتقسيم هذا المبحث إلى ثلاث مطالب كالتالي:-

 

المطلب الأول:  ماهية الضريبة على القيمة المضافة وخصائصها.

 

المطلب الثاني:  موقف التشريعات الضريبية المقارنة من تطبيق الضريبة على

               القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة.

 

المطلب الثالث:  موقف المشرع الضريبي المصري من تطبيق الضريبة على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة وغير التجارية.

المطلب الثالث :آلية التطبيق العملي لهذة الضريبة

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المطلب الأول

ماهية الضريبة على القيمة المضافة وخصائصها

        تعتبر ضريبة القيمة المضافة من الضرائب غير المباشرة، وذلك حسب معيار نقل العبء الضريبي، حيث يتحمل المستهلك مقدار ضريبة القيمة المضافة على السلع والخدمات، وهي من الضرائب المركبة [ الضرائب على الإنفاق العام للاستهلاك وهي تلك الرسوم المفروضة على رقم الأعمال]، وهي ضريبة تفرض على جميع الأموال والخدمات المستهلكة محلية الصنع كانت أم مستوردة، وهي تفرض بمناسبة تداول السلع بالبيع، أو بمناسبة أداء خدمات معينة فهي ضريبة على الاستهلاك أو ضريبة على الإنفاق، والضريبة على القيمة المضافة من وجهة نظر المشتري هي شكل من أشكال ضريبة الاستهلاك وأنها ضريبة على سعر الشراء من البائع.

        ومن وجهة النظر الضريبية، ينصرف المفهوم الضريبي للقيمة المضافة إلي الفرق بين حاصل قيمة البيع، وقيمة المشتريات المتضمنة تكلفة رؤوس الأموال الثابتة،(1) أو أنها ضريبة على القيمة المضافة لمادة أو منتج أو خدمة، ومن خلال مراحل صنعها أو توزيعها إذا كانت سلعة، أو أدائها إذا كانت خدمة، يلتزم القائم بهذه المراحل بتحصيلها وتوريدها إلى مصلحة الضرائب، على أن يقوم بخصم الضرائب السابق دفعها على المدخلات، فالضريبة على القيمة المضافة هي تمثل الفرق بين ثمن السلعة أو بدل الخدمة وثمن شراء المواد والخدمات.(2)

         والضريبة على القيمة المضافة لها تطبيقات متعددة ومتنوعة وتأخذ أسماء كثيرة، ففي سوريا مطبقة تحت اسم الضريبة على الإنفاق الكمالي، وفي دول أخرى ومنها مصر والأردن تحت اسم الضريبة على المبيعات، وهذا النوع من الضرائب منتشر بشكل واسع في البلدان المتطورة، وآخذه بالانتشار في البلدان النامية.

خصائص الضريبة على القيمة المضافة:

        تتميز هذه الضريبة بعدة خصائص وسمات تميزها عن غيرها من الضرائب الأخرى هي:(1)

       أنها ضريبة عامة واحدة: إذ تشمل جميع النشاطات والعمليات (ما عدا المعفاة منها) من عمليات تسليم الأموال وتأدية الخدمات والاستيراد.

      أنها ضريبة غير مباشرة: فمع أنها لا تجبى مباشرة من المستهلك إلا أن عبئها يتحمله وحده، حيث يلعب البائع دور الجابي الذي يدفع الضريبة للدولة، ثم يسترجعها من المستهلك ضمن سعر السلعة.

       أنها ضريبة غير تراكمية: إذ تحصل وتدفع مجزئه عند كل مرحلة من مراحل الدورة الاقتصادية.

     أنها ضريبة حيادية: ليس فيها ازدواجية، حيث أن المبدأ الأساسي لهذه الضريبة هو إعفاء عملية التصدير من الضريبة على القيمة المضافة وإخضاع عمليات الاستيراد لها، لذلك نجد أنه من المستحيل أن تخضع سلعة مصدرة إلى الخارج لضريبة داخل البلد المصدرة ولضريبة أخرى لبلد المستورد، إذن فهذه الضريبة تعتمد على مبدأ إقليمية الضريبة.

     أنها ضريبة مرنة: إذ يمكن للدولة أن تستفيد منها بتطبيقات مرنة جداً فيمكن تطبيقها على السلع التي لا تريد تشجيعها فترفع قيمة ضريبتها، ويمكن تطبيقها على السلع التي تريد تشجيعها ولكن بنسبة أقل، فهي ضريبة تدخليه لأن الدولة تتدخل بواسطتها في إطار سياستها المالية لتحفيز الاستثمار وجذب رؤوس الأموال.

 

 

 

المطلب الثاني

موقف التشريعات الضريبية المقارنة  من تطبيق الضريبة

على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة

       

       اتجهت العديد من دول العالم المتقدمة والنامية إلى تطبيق نظام الضريبة على القيمة المضافة، إلا أننا نجد تباين في هذا التطبيق من دولة إلى أخرى حتى المسمى نجده يختلف، فأحياناً تسمى بالضريبة على القيمة المضافة أو الضرائب على المبيعات  ولكن الشئ الذي يجمع بينهم هو الاعتماد على القواعد الأساسية لفرض هذه الضريبة.

        كما أن الدول تختلف فيما بينها في تحديد أسعار هذه الضريبة من حيث أعلى معدل وأقل معدل للضريبة.

       كما أن هذه الدول تختلف في الإعفاءات المنصوص عليها في القانون الوطني والتي لا تخضع للضريبة على القيمة المضافة.

        هذا الاختلاف دفع منظمة الاتحاد الأوروبي،(1) لوضع إطار أو نظام لفرض الضريبة بحيث يجب على كل دولة من الدول الأعضاء الامتثال لأحكام قانون الضريبة على القيمة المضافة في الاتحاد الأوربي.

        هذا التوجيه يحدد الإطار الأساسي لضريبة القيمة المضافة في الاتحاد الأوربي، ويحدد معدلات ضريبة القيمة المضافة بأن يضع حد أدنى وأعلى، ويسمح للتشريع الوطني بقدر من المرونة في تحديد هذا المعدل، بحيث لا يتجاوز الحد الأعلى أو الأدنى.

        وتخضع الخدمات للضريبة على القيمة المضافة في كافة دول الاتحاد الأوربي ومنها الخدمات التي يقدمها أصحاب المهن الحرة من الأطباء والمحامون والمهندسين… الخ.

        وينص التشريع الوطني لكل دولة على الخدمات المعفاة من الضريبة على القيمة المضافة ومنها على سبيل المثال:

في المملكة المتحـدة:(1)

        منذ دخول المملكة المتحدة الاتحاد الأوروبي سنة1972 بدأت في تطبيق ضريبة القيمة المضافة ابتداء من إبريل سنة 1973.

        والقانون المنظم لهذه الضريبة هو قانون ضريبة القيمة المضافة لعام 1994، والذي ينص على أنه يجب فرض الضريبة عند تقديم سلعة أو أداء خدمة داخل المملكة المتحدة خاضعة للضريبة من شخص خاضع أيضاً للضريبة، وقد أخضع المشرع الإنجليزي جميع السلع والخدمات الخاضعة للضريبة على الضريبة على القيمة المضافة، وقد نص على سبيل الحصر على إعفاء بعض الأنواع من السلع والخدمات من الخضوع للضريبة.

        وبالنسبة للخدمات فقد اعتبر المشرع أن الأساس في عملية الخضوع هو مكان المنشأة التي قدمت الخدمة، وبالنسبة للخدمات الثقافية والفنية فالعبرة بمكان أداء الخدمة، وقد أعفى المشرع من الخضوع للضريبة على القيمة المضافة الخدمات الآتية:-

– خدمات التأمين والترتيبات والمطالبات المتعلقة بها.

– الخدمات البريدية والتي تقدمها مكاتب البريد العامة.

– خدمات اليانصيب وألعاب القمار بخلاف الأجهزة الخاصة بها.

– خدمات التمويل والتي تضم خدمات البنوك وبطاقات الائتمان ومنح القروض والتعامل بالأسهم والسندات.

– خدمات التعليم والتدريب المهني المقدمة بواسطة المدارس والجامعات وغيرها من التنظيمات غير الهادفة للربح.

– الخدمات الصحية والطبية والإجراءات المرتبطة بها.

– خدمات دفن الموتى وإجراءات الجنائز.

– خدمات النقابات العمالية والتنظيمات المهنية غير الهادفة للربح.

– الخدمات الرياضية المقدمة لأعضاء التنظيمات غير الهادفة للربح.

– الخدمات المرتبطة بالتمويل الذاتي للجمعيات الخيرية والتنظيمات غير الهادفة للربح.

          يتضح من ذلك أن غالبية أنشطة المهن الحرة تخضع لنظام الضريبة على القيمة المضافة في إنجلترا.

  وفيما يلي جدول بمعدلات الضريبة على القيمة المضافة في الاتحاد الأوربي:

 

م	البلد	السعر العادي	السعر المتوسط	السعر المنخفض	السعر المنخفض جداً	سعر الخدمات
1 2 3 4 5 6 7 8 9	قبرص لوكسمبورج اليونان فرنسا ايرلندا بولندا فنلندا السويد المملكة المتحدة	15% 15% 19% 19.6% 21.5% 22% 22% 25% 15%	— 12% — — — — — — —	— 6% 9% 5.5% 13.5% 7% 17% 12% —	5% 3% — 2.1% 4.4% — — — —	8% — 4.5% — 12% 3% 8% 6% —

المصدر:(1)

 

 

 

وفي التشريعات العربية:

        قامت العديد من الدول العربية بتطبيق نظام الضريبة على القيمة المضافة كغيرها من البلدان النامية، وذلك من خلال منظومة الإصلاح الضريبي والاقتصادي في تلك الدول، بهدف دعم الموازنات العامة بهذه الدول.

        ويوجد عدد تسعة دول عربية، تطبق الضريبة على القيمة المضافة، وهي مصر، الجزائر، الأردن، السودان، موريتانيا، لبنان، المغرب، تونس، سوريا، فلسطين.(1)

        ومن الجدير بالذكر أنه من أوائل الدول العربية التي أدخلت نظام الضريبة علي القيمة المضافة هو المشرع الفلسطيني.

        وسوف يتناول الباحث الأحكام المنظمة لهذه الضريبة في دولة فلسطين بشئ من التفصيل وذلك كالتالي:-

في فلسطين:

        أخضع المشرع الفلسطيني أرباب وأصحاب المهن الحرة للضريبة على القيمة المضافة، وذلك من خلال نص المادة (1)من نظام الضريبة المضافة المعمول به في فلسطين، يعامل أصحاب المهن الحرة كمشتغل مرخص وقد عددهم على النحو   التالي وهم:( مهندس زراعي، مهندس عمراني، محقق خاص، تقني، تقني أسنان، مستشار للتنظيم، مستشار إداري، مستشار علمي، مستشار ضرائب، مدقق حسابات، اقتصادي، مهندس، مساح، مدير حسابات، مترجم، وكيل تأمين، محامي، مثمن، صاحب مختبر كيمائي  أو طبي،  خدمات الطب بما في ذلك أخصائي أمراض نفسية ، مجبر، طبيب بيطري، طبيب أسنان).

   واشترط المشرع لفرض الضريبة على المهن الحرة أن تقدم الخدمة داخل فلسطين.

        وقد صنف المشرع المكلفين إلى فئتين:(2)

1-    مشتغل مرخص، يحق له إصدار فاتورة ضريبية، ويحصل على شهادة مشتغل مرخص، ويحق له خصم ضريبة المدخلات الخاصة بعمله والمطالبة بإعادة ضريبة المدخلات الزائدة، كما يلتزم بتقديم الكشوفات الدورية وتنظيم التقارير الحسابية حسب القانون، ويجب أن يكون للمشتغل المرخص أكثر من مستخدمين اثنين وأن لا تقل صفقاته السنوية عن 225 ألف شيقل.

2-    مشتغل صغير: غير مكلف بالضرائب إذا كانت حصيلة صفقاته لا تقل عن 48730 شيقل ولا تزيد عن 225000 شيقل سنوياً، كما يعفي من تقديم الكشف الدوري حسب المادة (78).

3-    مشتغل معفى: المشتغل المعفى من دفع الضرائب بموجب المادة (32/3) الذي تقل حصيلته عن 48730 شيقل، ملزم بتقديم تصريح في 30 نيسان من كل سنة عن حصيلة صفقاته في السنة المعتمدة، وقد حددت المادة (26) من القانون ميعاد التكليف بالرسوم على أعمال المهن الحرة، حيث يسري التكليف بدفع الضريبة عند تقديم الخدمة، وإذا تم تقديم الخدمة على فترات يسري التكليف على كل جزء تم تقديمه.

       أما عن الخدمات التي تقدم بصفة متواصلة ولا يمكن الفصل بين أجزائها يسري التكليف عند استكمال إعطائها، وبالنسبة للصفقات التي يجريها ممولي المهن الحرة فيسرى التكليف بالرسوم عند الحصول على المقابل أو على المبلغ الذي تم استلامه.

        المدخلات التي تنزل عند حساب ضريبة القيمة المضافة يحق للمشتغل المرخص حــسب المــادة(34) أن يخصــم من رسوم القيمة المضافة المكلف بها ما يلي:-

    – رسوم الإنفاقات المشمولة في فاتورة ضريبية أصدرت له حسب القانون أو بمستند آخر صادق عليها المسئول لهذا الغرض.

     – رسوم الإنفاقات في الفاتورة الصادرة على غير اسمه إذا أثبت المشتغل بما يقنع المسئول أن الإنفاقات استخدمت لأغراض محل عمله، وضريبة الإنفاقات هي عن التليفون، المياه، الغاز، الكهرباء.

     والقاعدة العامة أنه لا تخصم الرسوم من الإنفاقات إلا إذا كانت تستخدم في صفقة تسري عليها الرسوم المضافة.

    وقد ألزم المشرع كل مشتغل أن يصدر فاتورة عن كل صفقة أو جزء منها حتى ولو كانت معفاة من الضريبة الإضافية.

    ويتم إصدار الفاتورة خلال مدة أربعة عشر يوماً من ميعاد التكليف بالرسوم الإضافية، وبالنسبة للأعمال التي تتكرر باستمرار وهي معظم أعمال أصحاب المهن الحرة يتم إصدار فاتورة ضريبية خلال سبعة أيام من ميعاد استلامه الإيراد [ بدل الخدمة]، ويقوم وصل الاستلام مقام الفاتورة، ويجب أن يشتمل وصل الاستلام على وصف للخدمة المقدمة.

    يتم فرض الضريبة بنسبة17% على الفرق بين المدخلات والمخرجات التي أديت في المنطقة.

    وعلى كل مشتغل مرخص أن يقدم كشف دوري [إقرار] كل شهر، ويقدم على النماذج المحددة من قبل الدائرة، ويجوز للإدارة الضريبية طلب بيانات إضافية وكشوفات توضيحية، وتصديق محاسب عليها.

   ويجوز للمكلف الاعتراض على أي تعديل للإدارة الضريبية على هذه الكشوف والتظلم أمام لجنة الاعتراضات خلال خمسة عشر يوماً من تسلمه الإشعار.

    وإذا زادت ضريبة المدخلات عن ضريبة المخرجات فتعاد الزيادة للمكلف خلال 45 يوماً من استلام الكشف.(1)

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المطلب الثالث

موقف المشرع المصري من تطبيق الضريبة على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة

لقد بدأ التفكير في تطبيق الضريبة على القيمة المضافة في مصر لأول مرة عام 1977، ولكن رؤى أن يتم ذلك بالتدرج، فطبقت الضريبة على الاستهلاك بالقانون رقم 133 لسنة 1981، وهو أول تشريع ضريبي منظم تشهده مصر متناولاً التنظيم الفني لهذا النوع من الضرائب غير المباشرة، وقد كان منهجه يتمثل في اختيار مجموعة من السلع  وإخضاعها لضريبة الاستهلاك بأسعار ضريبة معينة، تختلف من سلعة أو مجموعة من السلع إلى سلعة أخرى، مع بقاء الأصل على حاله بالنسبة لباقي السلع وهو عدم خضوعها للضريبة.(1)

 أما بالنسبة للخدمات فقد ظلت طوال فترة سريان هذا القانون غير خاضعة للضريبة، استصحاباً لأصل عدم خضوعها خلال مرحلة فرض ضريبة الاستهلاك. وقد ظل هذا القانون سارياً لمدة عشر سنوات، تعرض فيها للكثير من التعديلات إلى أن صدر القانون رقم (11) لسنة 1991، بشأن الضريبة العامة على المبيعات،(2)  والذي يعد صورة من صور الضريبة على القيمة المضافة المطبقة في كثير من الدول المتقدمة والنامية على حداً سواء.

وقد جاء القانون رقم 11 لسنة 1991، بأحكام ونظم جديدة لم تكن موجودة في ظل القانون السابق، ومن هذه الإحكام الجديدة :

أكد هذا القانون أن الواقعة المنشئة للضريبة هي عملية بيع السلعة أو أداء الخدمة، وبالنسبة للسلع المستوردة تستحق الضريبة عند الإفراج الجمركي.

استحدث القانون رقم 11 لسنة 1991 نظام التسجيل، والذي بمقتضاه يلتزم المنتج أو مؤدي الخدمة الذي يبلغ حجم معاملاته حداً معيناً أن يسجل نفسه في السجلات المخصصة لذلك.

 استحدث القانون رقم 11 لسنة 1991 حقاً جديداً للمكلف الخاضع للضريبة، وهو حق خصم الضريبة السابق سدادها على المواد الخام الداخلة في صناعة السلع.

تعامل المشرع في القانون رقم 11 لسنة 1991 تجاه الخدمات الخاضعة للضريبة بفلسفة مغايرة عن تلك المعاملة المقررة للسلع، حيث نص على سبيل الحصر على الخدمات الخاضعة للضريبة، وحدد أسعار الضريبة الخاصة بها قرين كل حالة خاضعة، وخصهم بأحكام خاصة فيما يتعلق بنظام الخصم، فحرم المكلفين الذين يؤدونها من خصم الضريبة التي يتحملونها على مدخلاتها.

 فقد جاء بالمادة (2) من القانون بأن تفرض الضريبة على المبيعات على الخدمات الواردة بالجدول رقم 2 المرافق للقانون، وأعطى المشرع لرئيس الجمهورية الحق في أن يضيف إلى هذا الجدول الخدمات التي يرى إخضاعها للضريبة أو يستبعد من الجدول تلك التي يري استبعادها.

وبالتالي فإن المشرع قد نص على سبيل الحصر على الخدمات الخاضعة للضريبة وهي الواردة بالجدول 2 وهي كالتالي:-

(1)             خدمات النقل المكيف بين المحافظات (أتوبيس، سكة حديد) بسعر 5% من القيمة الواردة بالتذكرة.

(2)             خدمات إقامة العروض الخاصة بالصوت والضوء بسعر 10% من القيمة الواردة بالفاتورة.

(3)             خدمات شركات النقل السياحي بسعر 5% من القيمة الواردة بالفاتورة.

(4)             خدمات الفنادق والمطاعم السياحية بسعر 5% من القيمة الواردة بالفاتورة.

(5)             خدمات التلكس والفاكس بسعر 5% من القيمة الواردة بالفاتورة.

(6)             خدمات استخدام شركات الصوت والضوء بسعر 10% من القيمة الواردة بالخدمة.

(7)             خدمات الوسطاء الفنيين لإقامة الحفلات العامة أو الخاصة بسعر 5% من القيمة الواردة بالعقد.

(8)             وقد تم إضافة خدمات التشغيل للغير بالقرار الجمهوري رقم 77 لسنة 1992، إلى الخدمات الواردة بالجدول 2 وأصبحت خاضعة للضريبة بسعر 10% من قيمة الخدمة.

 هذه الخدمات التي نص عليها المشرع هي على سبيل الحصر وبالتالي فإن كافة الخدمات التي لم ينص عليها في الجدول 2 تكون غير خاضعة للضريبة على المبيعات، وهذا الوضع من المشرع مخالف لما هو موجود في معظم التشريعات المقارنة، إذ الأصل في هذه التشريعات هو خضوع كافة الخدمات ثم يأتي النص على إعفاء بعض الخدمات من الخضوع للضريبة على القيمة المضافة على سبيل الحصر.

أما المشرع المصري فقد أخذ بمفهوم المخالفة، وهو النص على الخدمات الخاضعة على سبيل الحصر وما عداها يكون غير خاضع للضريبة على المبيعات،  وقد ترتب على ذلك إعفاء سائر الخدمات الأخرى التي لم ينص عليها وهي تضم قائمة كبيرة من الخدمات، أهمها الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة وغير التجارية وهو قطاع عريض من المجتمع يشمل المحامي، المهندس، الطبيب ، المحاسب، الفنانين على اختلاف أنواع فنهم……الخ والباحث يرصد من خلال النقاط الآتية:- قصور القانون رقم 11 لسنة 1991 في عدم خضوع خدمات المهن الحرة للضريبة والإشكاليات المترتبة على ذلك وعلاقتها بالضريبة على الدخل من خلال الأفرع التالية:-

                                       

 

 

 

 

 

 

 

                                

الفرع الأول

قصور المشرع في القانون 11 لسنة 1991 في معالجة خدمات المهن الحرة

      مـن خلال مطالعة التشريعات المقارنة في المطلب الثاني من هذا المبحث تبين الأتي:-

(1)  خضوع كافة الخدمات التي يقدمها أصحاب المهن الحرة للضريبة على القيمة

      المضافة [ وهو ما عليه الوضع في سائر دول الإتحاد الأوربي]،

      كما أن اتفاقية الاتحاد الأوربي الملزمة لأعضائها لم تعفى هذه الخدمات

      من الخضوع للضريبة.

(2)  أن التشريعات العربية المقارنة تخضع هذه الخدمات للضريبة على القيمة المضافة، والنموذج الموجود في دولة فلسطين، هو نموذج رائع ويستحق الدراسة، حيث أنها من أوائل الدول العربية التي طبقت هذا النظام وأخضعت كافة الأعمال التي يقوم بها أصحاب المهن الحرة للضريبة على القيمة المضافة ووضعت نظاماً للتسجيل وخصم المدخلات….. الخ نموذج يستحق الدراسة.(1)

(3)  الوقت قد حان أن يقوم المشرع بإصدار قانون جديد يطبق فيه الضريبة على القيمة المضافة بالأسس والأطر الفنية المستقرة في دول العالم المتقدمة والنامية والتي أخذت بكافة قواعد هذا النظام.

(4)  ترتب على عدم خضوع أصحاب المهن الحرة للضريبة على المبيعات في مصر

     فوات حصيلة ضخمة على الخزانة العامة، حيث أن تعاملات هذا القطاع من كافة فئاته تتعدى المليارات من الجنيهات، فنسمع عن المبالغ الخيالية التي يتقاضاها الفنانون والمحامون والأطباء والمهندسين وغيرهم، فلو طبقنا عليهم الضريبة بأدنى سعر هو 5% لدخل ميزانية الدولة مليارات من الجنيهات من جراء هــذه الضريبة، خاصةً وان حصيلة ضريبة المبيعات في مصر مازالت منخفضة ولا تعبر عن مكانة مصر الاقتصادية، خاصةً وان مصر تعتبر اكبر سوق استهلاكي في منطقة الشرق الوسط، واكبر بلد يقدم كافة أنواع الخدمات بالمنطقة،

        فلو علمنا أن الحصيلة الضريبية من الضرائب علي المبيعات في مصر قد بلغت في العام المالي 2009/2010، مبلغ 55.726 مليار جنية،  وقد بلغت في العام المالي 2010/2011، مبلغ 62.510 مليار جنية،(2)هذه الحصيلة من الممكن أن تصل إلي أعلي من ذلك بكثير، لوخضعت كافة الخدمات للضريبة علي القيمة المضافة ومنها خدمات المهن الحرة وغير التجارية.

                                      الفرع الثاني

       مدى العلاقة الوثيقة بين الضريبة على القيمة المضافة والضرائب على الدخل

ذكرنا سابقاً أن الضرائب مهما تعددت وتنوعت إلا أنها تتحد وتتفق على الغايات والأهداف المرجوة منها وهو: (تحقيق حصيلة ضريبة مناسبة تساعد الدولة على القيام بواجباتها وتنفيذ سياستها الاقتصادية والسياسية).

لهذا فلابد من التنسيق بين فروع الضرائب المختلفة، ويقع عبء هذا التنسيق على المشرع، من خلال الوضع في الاعتبار أن تكون الالتزامات التي يقررها على الممول أو المكلف والغير متوازنة، وتخدم تطبيق كلا الضريبتين (ضريبة القيمة المضافة، والضريبة على الدخل)، ويقع العبء كذلك على الإدارة الضريبية من خلال التنسيق بين إداراتها الضريبية المختلفة في كيفية تبادل المعلومات، وتوحيد أسس المحاسبة في الأنشطة المتشابهة وأحكام الرقابة.

كل هذه العوامل سوف تساعد في النهاية على الوصول إلى الحصيلة الضريبية الحقيقية، والتي تعبر عن حقيقة معاملات كل قطاع أو نشاط.

 ومن خلال ذلك العرض نستطيع القول أن تطبيق الضريبة على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة تخدم وتساعد القائم بالمحاسبة عن إيرادات المهن الحرة عن (ضرائب الدخل) وذلك كالتالي:-

1) أحكام الرقابة على الممولين، وذلك من خلال وجود جهتين تراجع وتدقق في حسابات الممولين وهما مصلحة الضرائب العامة، ومصلحة الضرائب على المبيعات.

2) تعدد الالتزامات الملقاة على عاتق الممول يجعل الممول أكثر حرصاً على قيد إيراداته الحقيقية، حيث يكون الممول في هذه الحالة مضطراً أن يصدر فاتورة إلى متلقي الخدمة، حيث أن المشرع الضريبي في القانون رقم 11 لسنة 1991 يوجب على المكلفين توثيق تعاملاتهم الضريبية من خلال إلزامهم بتحرير فاتورة للمشتري عند بيع السلعة أو تأدية الخدمة والاحتفاظ بصورتها لمدة معينة، كما يوجب عليهم إمساك دفاتر وسجلات محاسبية منتظمة يقيدون فيها أول بأول قيمة تعاملاتهم اليومية، وكذا قيمة الضريبة المستحقة عليها من خلال الفواتير الضريبية، واحتفاظهم بهذه الدفاتر والسجلات مدة معينة فضلاً على وجوب استيفاء الجانب الشكلي للفاتورة.

كما أن الممول ملتزم طبقاً لقانون الضريبة على القيمة المضافة بأن يقدم إقرار شهري يدون فيه قيمة كل  تعاملاته، هذا فضلاً عن التزامات ممول المهن الحرة عن ضريبة الدخل والتي سبق ذكرها، فمن خلال تعدد هذه الالتزامات فإن الممول يكون حريصاً على قيد إيراداته الحقيقية وعدم تناقض أي من البيانات المقدمة إلى كلا الجانبين، حتى لا يقع تحت طائلة القانون.

والباحث يوصي في هذه الحالة بأن يتم التنسيق في هذه الالتزامات بحيث يقوم الممول بإصدار فاتورة واحدة تشمل بيانات الضريبية على القيمة المضافة والبيانات اللازمة للمحاسبة عن ضريبة الدخل، هذه الالتزامات تجعل ممول ضريبة المهن الحرة وغير التجارية أن يكون حريصاً على ذكر حقيقة الإيرادات حتى لا يقع تحت طائلة العقاب.

1)     تعدد العقوبات المالية الموجودة في كل ضريبة والتي توقع على الممول المخالف في حالة تعمد إخفاء أجزاء من الإيرادات، أو عدم إصدار إيصال مهني أو فاتورة.

فنجد مثلاً أن العقوبات المقررة في القانون رقم 11 لسنة 1991 بشأن ضريبة

    المبيعات قد تشدد من العقوبة في حالة انتهاك أحكام الفاتورة الضريبية،إذ أنه يعتبر أن عدم

    إصدار المسجل للفاتورة الضريبية يشكل جريمة من جرائم التهرب الضريبي، كما أنه يعتبر

   أن إغفال أي بيان من البيانات الشكلية والجوهرية يشكل جريمة من جرائم مخالفة الإجراءات

    والنظم المنصوص عليها في القانون.

  فضلاً عن العقوبات المقررة في القانون 91 لسنة 2005 بشأن العقوبات والغرامات في حالة

 تعمد أو إخفاء حقيقة الإيرادات التي حصل عليها الممول كل هذه العقوبات في كلا الجانبين

تجعل الممول أكثر حرصاً على عدم التهرب الضريبي.

4) تبادل المعلومات بين الإدارتين القائمة على المحاسبة عن كلا الضريبتين، فتطبيق نظام الضريبة المضافة على أصحاب أنشطة المهن الحرة وغير التجارية، يساعد على توفير سيل من المعلومات والبيانات التي تكون متاحة لكلا الجانبين فالمأمور الفاحص في ضريبة الدخل لا يلقي صعوبة في الحصول على البيانات الحقيقية عن تعاملات الممول، وذلك من خلال الإطلاع على ملف الممول الذي يحاسب عنة في مصلحة المبيعات، ومقارنة هذه البيانات مع البيانات الواردة في إقرار الممول الضريبي وسجلاته ودفاتره حتى يستطيع الوقوف على حقيقة تعاملات الممول.

 

ا

المطلب الثالث آليات التطبيق العملي

 

ممول المهن الحرة له طبيعة  خاصة هذه الطبيعة لها اعتبار في قانون الضريبة على الدخل لذلك يجب على المشرع أن يراعي هذه الطبيعة عند تقرير الضريبة على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة حتى نتفادى المشكلات التي قد تكون عائق أمام مصلحة الضرائب في تنفيذ القانون وحتى لا يكون عبء على الممول في التطبيق لذلك اقترح الأتي :

1-    لابد من تفعيل المادة 35 من القانون 91 لسنة 2005 بسرعة صدور قرار من الوزير بأسس محاسبية مبسطة  تهتم بتنظيم المحاسبة عن ضريبة الدخل والضريبة على القيمة المضافة.

2-    إصدار فاتورة ضريبية بدلا من  من توحيد شكل الفاتورة الضريبية التي يصدرها الممول في كلا الضريبتين خاصة بعد التعديل الذي طرأ على قانون الضريبة على الدخل والزام  ممولي المهن الحرة بإصدار فاتورة ضريبية بدلاً من إيصال.

3-    لابد أن يتناول المشرع فصل خاص للمعالجة الضريبية على القيمة المضافة على خدمات المهن الحرة يراعي فيها طبيعة تلك الخدمات وأن أساس حسابها قائم على الأساس النقدي بدلا من الاستحقاق وطبيعة المدخلات والمخرجات لممولي المهن الحرة.

4-    لابد من توحيد الفحص والمعاينة فمن يقوم بأجراء المعاينة  والفحص للضريبة على الدخل هو من يقوم بالمعاينة للضريبة على القيمة المضافة مراعاة لتوفير وقت المنيين الثمين حتى لا يرهقوا بمعاينات من كلا الجهتين  ويحاسب في ملف واحد أمام مأمورية واحدة.

هذه الآليات لو تم مراعاتها من شأنها أن تساعد في نجاح تطبيق الضريبة على القيمة المضافة على الخدمات المقدمة من ممولي المهن الحرة