تتفاوت العقوبات والجزاءات التى تطبق على جهات الالتزام حسب مدى التزامها بتطبيق أحكام الخصم أو الإضافة أو التحصيل تحت حساب الضريبة، فبعض هذه الجهات لا تطبق هذه الأحكام، والبعض الآخر يقوم بحجز مبالغ الضريبة ولا يقوم بتوريدها للمصلحة أو يقوم بتوريدها فى غير المواعيد القانونية المنصوص عليها بالقانون .
وقبل التطرق إلى هذه العقوبات والجزاءات يجب الإشارة أولاً إلى الآتى :
* هناك جزاءات تطبقها مصلحة الضرائب مباشرة على جهات الالتزام فى حالة عدم قيامها أو امتناعها عن تطبيق أحكام الخصم أو الإضافة أو التحصيل تحت حساب الضريبة وتتمثل فى الآتى :
– توقيع الحجز الإدارى .
– تحصيل مقابل التأخير .
* وهناك جزاءات أخرى تطبق على جهات الالتزام تستلزم صدور حكم قضائى وتتمثل فى الآتى :
– الغرامة .
– التعويض .
وفيما يلى الجزاءات والعقوبات التى تقع على جهة الالتزام حسب المخالفة التى ترتكبها :
أولاً -الجزاءات والعقوبات التى تقع على الجهة فى حالة عدم قيامها بحجز المبالغ تحت حساب الضريبة :
أقر المشرع عقوبة على الجهات والمنشآت التى لم تلتزم بأحكام الخصم والتحصيل تحتحساب الضريبة عند تعاملها مع ممولى القطاع الخاص بأن تؤدى للمصلحة قيمة هذه المبالغالتى لم تخصم أو تحصل تحت حساب الضريبة .
وتتمثل هذه الجزاءات والعقوبات فى الآتى :
أ – أداء مبلغ يعادل مبلغ الخصم أو التحصيل تحت حساب الضريبة.
ب-أداء مقابل التأخير .
ج- أداء غرامة مقدارها (25%) من المبالغ غير المؤداة.
والسند فى تطبيق هذه الجزاءات والعقوبات النصوص التالية:
– الفقرة الثالثة من المادة (59 )من قانون ضريبة الدخل والتى تنص على :
” …. وتلتزم الجهة أو المنشأة التى لم تقم بخصم أو توريد المبالغ إليها بأن تؤدى للمصلحة هذه المبالغ بالإضافة إلى ما يرتبط بها من مقابل تأخير.”
– المادة رقم (72) المعدلة بالقانون رقم (53) لسنة 2014 بتعديل بعض أحكام قانون الضريبة على الدخل على…
” …..وفى حالة عدم خصم أو توريد المبالغ الواجب خصمها تلتزم الجهة بأن تؤدى للمصلحة هذه المبالغ بالإضافة إلى ما يستحق عليها من مقابل تأخير” .
– المادة رقم(135) المعدلة بالقانون رقم (53) لسنة 2014 بتعديل بعض أحكام قانون الضريبة على الدخل على….
“…كما يعاقب بغرامة مقدارها (25%) من المبالغ غير المؤداة كل من أمتنع عن تطبيق نظام استقطاع وخصم وتحصيل وتوريد الضريبة فى المواعيد القانونية ……” .
ويجب مراعاة إن هذه العقوبات غير مستوفاة لعناصر قيامها فى حالة ما أذا كان نصاب مبلغ الخصم تحت حساب الضريبة على الأرباح التجارية والصناعية لا يزيد على مبلغ الثلاثمائة جنيه كما هو وارد بالمادة (59) من القانون، أو كان نصاب مبلغ الخصم تحت حساب الضريبة على أرباح المهن غير التجارية لا يزيد على مبلغ مائة جنيه طبقاً لنص المادة (70) من هذا القانون .
أسئلة مثارة:
أ- ما هى عقوبة الأمتناع عن تطبيق أحكام التوريد تحت حساب الضريبة ؟
جنحة تسقط بالتقادم…..أصدرت الإدارة المركزية لبرامج التحصيل والاستفسارات كتابها المؤرخ 20/1/2013 نص فى البند ثالثا منهً على :
“….. إن المصلحة الحق فى المطالبة بمعاقبة الجهات التى تمتنع عن تطبيق نظام الخصم لتوقيع الغرامة المقررة بالمادة (135) من القانون وهى جنحة تسقط بالتقادم بمضى ثلاث سنوات من تاريخ الامتناع عن الخصم والتوريد”.
ب-هل يحق للمصلحة عند قيام جهة الالتزام بسداد المبلغ الذى كان ينبغى خصمه من ممول القطاع الخاص وتوريده للمصلحة كجزاء على عدم الالتزام بنصوص القانون فى هذا الشأن أن تخصم هذا المبلغ من الإقرار الضريبى السنوى لممول القطاع الخاص ؟
نرى أن المصلحة لن تسمح بذلك لأنه فى حقيقة الأمر هذا المبلغ لم يخصم من مستحقات ممول القطاع الخاص طرف جهة الالتزام، وإنما يمثل عبء مالى تحملته جهة الالتزام بقوة القانون وذلك ضمن مصروفاتها كعقوبة على عدم الالتزام بأعمال الخصم الضريبى عند تعاملها مع ممول القطاع الخاص، ولأن هذه العقوبة أو هذا الجزاء لايعد من التكاليف واجبة الخصم من وعاء الضريبة وفقاً لحكم المادة رقم (23) بند (9) من ق 91لسنة 2005.
****************
ثانياً – الجزاءات والعقوبات التى تقع على الجهة فى حالة قيامها بالخصم أو التحصيل مع عدم القيام بتوريد المبالغ أو توريدها فى غير المواعيد القانونية :
تختلف هذه الجزاءات والعقوبات عن الجزاءات الواردة فى البند أولاً من حيث أن جهات الالتزام هنا قد قامت بحجز المبالغ تحت حساب الضريبة من ممولى القطاع الخاص، ولكنها لم تقم بتوريدها إلى المصلحة أو قامت بتوريدها فى غير المواعيد القانونية المنصوص عليها فى هذا القانون ….. وتتمثل هذه الجزاءات والعقوبات فى الآتى :
أ – أداء مبلغ يعادل مبلغ الخصم أو التحصيل تحت حساب الضريبة :
وهذا الجزاء سبق التعرض إليه بالتفصيل فى البند أولاً من الجزاءات .
ب- أداء غرامة مقدارها (25%) من المبالغ غير المؤداة :
وهذا الجزاء أيضاً سبق التعرض إليه .
ج- احتساب مقابل تأخير على ما لم يورد من المبالغ المحجوزة من المنبع :
تنص المادة (110) من القانون على :
“يستحق مقابل التأخير على :
1- ………………….
2- ما لم يورد من الضرائب أو المبالغ التى ينص القانون على حجزها من المنبع أو تحصيلها وتوريدها للخرانة العامة، وذلك اعتباراً من اليوم التالى لنهاية المهلة المحددة للتوريد طبقاً لأحكام هذا القانون .
ويحسب مقابل التأخير المشار إليه فى هذه المادة على أساس سعر الائتمان والخصم المعلن من البنك المركزى فى الأول من يناير السابق على ذلك التاريخ مضافاً إليه 2%، مع استبعاد كسور الشهر والجنية، ولا يترتب على التظلم أو الطعن القضائى وقف استحقاق هذا المقابل” .
يتضح من النص السابق:
أن المشرع الضريبى أقر “مقابل التأخير” فى هذا القانون وذلك لغرض حث الممولين على سداد مبالغ الضريبة المستحقة عليهم أو توريد المبالغ التى حجزتها جهات الالتزام ولم تقم بتوريدها أو قامت بتوريدها فى غير المواعيد القانونية المنصوص عليها فى هذا القانون حتى لا تكون هناك مساواة بين الممولين الذين يقومون بسداد الالتزامات الضريبية فى مواعيدها وبين المتأخرين عن السداد .
ويجب عند تطبيق المادة (110) سالفة الذكر مراعاة الأمور التالية :
1- إن مقابل التأخير يحسب على ما لم يورد من المبالغ التى ينص القانون على خصمها أو تحصيلها تحت حساب الضريبة وتوريدها للخزانة العامة مهما كانت قيمة هذه المبالغ التى كان يتعين توريدها .
2-إن المادة (110) لم تفرق فى حساب مقابل التأخير بين المبالغ المحجوزة تحت حساب الضريبة وبين الضريبة التى تستقطع من المنبع…
3- إن مقابل التأخير لا يستحق على التعويضات المحكوم بهاعلى جهات الالتزام وقدرها (25%) نتيجة عدم قيام هذه الجهات بحجز مبالغ الضريبة وتوريدها للمصلحة.
4- يتم حساب مقابل التأخير على أساس سعر الائتمان والخصم المعلن من البنك المركزى فى الأول من يناير على ذلك التاريخ مضافاً إليه 2% .
5- سريان مقابل التأخير أثناء قيام جهات الالتزام بالتظلم أو الطعن القضائى على الجزاءات والعقوبات الموقعة عليها نتيجة عدم تطبيق أحكام التوريد تحت حساب الضريبة، فالتظلم أو الطعن القضائى لا يوقف استحقاق مقابل التأخير المذكور .
مثال عملى على احتساب مقابل التأخير :
بفرض إن إحدى جهات الالتزام الضريبى المنصوص عليها بالمادة (59) من هذا القانون قد قامت بتحصيل مبالغ من ممولى أشخاص القطاع الخاص تحت حساب الضريبة (أ.ت.ج) خلال شهر مايو لعام 2009 ومقدارها 14999.90 جنيه – وقامت هذه الجهة بتوريد هذه المبالغ إلى الإدارة العامة لتجميع نماذج الخصم والتحصيل تحت حساب الضريبة بتاريخ 25/9/2009 فإذا علمت أن سعر الائتمان المعلن من البنك المركزى فى أول يناير 2009 يبلغ 8% .
يحسب مقابل التأخير على النحو التالى :
يوم شهر سنة
تاريخ التوريد 25 9 2009
تاريخ بداية استحقاق مقابل التأخير 1 8 2009
- 1
(أخر مهملة محددة للتوريد نهاية يوليو)
– مقابل التأخير = 15000 جنيه × 2/12 × 10% = 250 جنيه .
ملاحظات :
1- تاريخ بداية استحقاق مقابل التأخير 1/8/2009 لأن الجهة ملزمة بتوريد ما حصلته تحت حساب الضريبة فى موعد أقصاه أخر أبريل / يوليو / أكتوبر / يناير من كل عام طبقاً للمواعيد القانونية، وحيث أن تاريخ تحصيل مبالغ الخصم كان فى شهر مايو 2009، فكان يتعين للجهة توريده فى موعد أقصاه 31/7/2009 .
2- تم استبعاد كسور الشهر والجنيه فتم تحويل مبلغ 14999.00 إلى مبلغ 15000 جنيه، ومدة التأخير من 1.24 شهر إلى شهرين .
3- سعر الائتمان والخصم المعلن من البنك المركزى 8%، وتم إضافة 2% إليه طبقاً لنص المادة (110) سالفة الذكر .
د- توقيع الحجز الإدارى المنصوص عليه بالمادة (106) من القانون :
تنص المادة (106) من قانون الضريبة على الدخل بما يلى :
“يتبع فى تحصيل الضرائب والمبالغ الأخرى المستحقة بمقتضى هذا القانون أحكام القانون رقم (308) لسنة 1955 فى شأن الحجز الإدارى والأحكام المنصوص عليها فى هذا القانون” .
فى ضوء هذا النص يتضح أن للمصلحة الحق فى توقيع الحجز بقيمة المبالغ التى ينص القانون على حجزها وتوريدها للخزانة العامة فى المواعيد القانونية التى رسمها القانون، وذلك فى حالة عدم قيام جهات الالتزام بتوريدها فى المواعيد القانونية .
وهذه المادة تطبق على كل من المبالغ المستقطعة من المنبع(المادة 11 على سبيل المثال)والمبالغ المحجوزة تحت حساب الضريبة طبقاً لنظام الخصم والتحصيل تحت حساب الضريبة .
ويجب مراعاة أمر هام وهو أن الحجز التنفيذى الذى تقرر لضمان تحصيل مستحقات الخزانة العامة طرف جهات الالتزام لا يوقع على مبالغ لم يتم احتجازها فعلاً بواسطة جهات الالتزام وبالتالى لم تورد إلى الخزانة العامة(1) .
*****************
ثالثاً-عقوبات عدم الأخطار عن المعاملات المنصوص عليها بالمواد (59)،(59 مكرر),(59 مكرر1),(59 مكرر2)…
تضمنت المادة رقم (135 مكرراً) من قرار رئيس الجمهورية بالقانون رقم (53) لسنة 2014 عقوبة عدم الأخطار عن هذه المعاملات كما يتضح من النص التالى:
” يعاقب كل من يمتنع عن إخطار المصلحة بقيمة السلع والمنتجات الصناعية والحاصلات الزراعية والتعاملات والمبالغ والإيجارات المنصوص عليها فى المواد (59)،(59مكرراً)،(59مكرراً1)،(59مكرراً2) من هذا القانون، بغرامة لا تقل عن عشرة آلاف جنيه ولا تجاوز خمسين ألف جنيه، وتخفض العقوبة فى حديها الأدنى والأقصى إلى النصف فى حالة الإخطار بهذه البيانات قبل سقوط حق المصلحة فى المطالبة بدين الضريبة بالتقادم”.
****************
لاتنسونا من صالح الدعاء،،،،،
محاسب/ حمدى محمد هيبه محاسب/ طارق محمد عرفة
مكتب أرنست ويونج الجهاز المركزى للمحاسبات
(1)راجع بالتفصيل مجلة المرجع العدد (31) .