المعيار المحاسبى المصرى رقم (10)
الأصول الثابتة وإهلاكتها
من كتاب : معايير المحاسبة المصرية
الجزء الأول
إعداد أ.د محمد عبد العزيز
أولا : تعريفات :
1- الأصول الثابتة :
هى الأصول الملموسة التى :
أ- تحتفظ بها المنشأة لاستخدمها فى إنتاج أو توفير السلع أو الخدمات أو
لتأجيرها للغير أو لأغراضها الإدارية .
ب- من المنتظر استخدامها لمدة تزيد عن فترة محاسبية واحدة.
2- القيمة القابلة للإهلاك :
تكلفة الأصل أو اى قيمة أخرى بديلة للأصل فى القوائم المالية ناقصا
القيمة التخريدية أو القيمة المتبقية له فى نهاية عمره الأفتراضى .
تتميز الأصول الثابتة بخصائص معينة :
1- سلع مادية يتم اقتناءها لغرض أنتاج سلع أخرى أو لتقديم
للمنشأة .
2- مدة اقتناءها : يتم اقتناء هذه الأصول بنية الاستخدام لمدة
تزيد عن فترة محاسبية واحدة ، لذلك يتم توزيع تكلفتها على
الفترات الزمنية بنسبة استفادة كل فترة من خدمات هذه الأصول
الثابتة ( الإهلاك ) .
3- شرط الملكية لا يعتبر أساسيا لكى يضفى صفة الأصل الثابت على البند والدليل على ذلك عقود التأجير التمويلى .
4- يتم الاستحواذ على الأصول الثابتة اما من خلال :
– معاملات نقدية
– تبادل الأصول مع منشآت أخرى
– تقديم المساهم حصة عينية فى رأس المال.
ثانيا : الاعتراف بالأصول الثابتة :
يتم الاعتراف بالأصول الثابتة فى حالة :
1- عندما تنتقل للمنشأة المنافع والمخاطر المتعلقة بالأصل للمنشأة .
2- قياس تكلفة الأصل الثابت بدرجة عالية من الدقة .
تساؤلات :
أ- قد تشترى الشركة الآت ملحق بها قطع غيار ومعدات بدون قيمة .
كيف تعالج محاسبيا ؟
ب-قد تشترى الشركة مبنى مقام على قطعة أرض بقيمة واحدة دون تمييز ، لابد من تقدير قيمة الأرض وتحديد قيمة المبنى .
كيف تعالج محاسبيا ؟
ثالثا : القياس الأول للأصول الثابتة :
تكلفة هذا الأصل عبارة عن :
– ثمن شراء الأصل أو تكاليف إنشائه داخليا.
– تكاليف أخرى لازمة لجعل الأصل صالح للاستخدام .
– التكاليف المقدرة لفك وإزالة الأصل وإعادة تسوية الموقع
وتسجل كمخصص وفقا للمعيار المحاسبى الخاص بالمخصصات والالتزامات والأصول العرضية .
قبل التعديل :
القيمة القابلة للإهلاك = تكلفة الأصل ( ثمن الشراء + تكاليف لازمة لجعل الأصل صالح للاستخدام ) – ( قيمة تخريدية – تكاليف مقدرة لفك وإزالة الأصل )
بعد التعديل :
القيمة القابلة للإهلاك = تكلفة الأصل ( ثمن الشراء + تكاليف لازمة لجعل الأصل صالح للاستخدام + تكاليف مقدرة لفك وإزالة الأصل ) – القيمة التخريدية .
لكن الاعتراف بهذه التكاليف ضمن تكلفة الأصل يتطلب استيفاء الشروط الواردة بالمعيار الخاص بالمخصصات والالتزامات والأصول العرضية وهى :
– يكون على المنشأة التزام نتيجة لحدث ماضى .
– من المحتمل أن يحدث تدفق للخارج لتسوية الالتزام
– يمكن تقدير هذا الالتزام بدرجة موثوق فيها
حالة عملية :
منح ترخيص حكومى لإنشاء محطة لتوليد الطاقة ، وفى نهاية الترخيص يتم إزالة المحطة وإعادة الأرض على حالتها
إذا كانت تكلفة الأصل مليون ج ، والعمر الإنتاجي 5 سنوات
القيمة التخريدية 100 ألف ج
التكاليف المقدرة لأزاله الأصل 50 ألف ج
1050000 من ح/ الأصل
الى مذكورين
1000000 ح/ البنك
50000 ح/ مخصص إزالة الأصل
190000 من ح/ الإهلاك
190000 الى ح/ مخصص الإهلاك
الإهلاك = ( مليون + 50000 ) – 100000 = 950000 ÷ 5
بعض التساؤلات حول قياس تكلفة الأصل الثابت سواء عند اقتناءة أو انشائة ذاتيا :
أ – تكلفة الأقتراض
ب – فروق أسعار صرف العملات الأجنبية
ج – الأصول التى يتم اقتناءها عن طريق المنح
الحكومية
د – الأصول التى يتم الحصول عليها من خلال التبادل
رابعا : النفقات اللاحقة على اقتناء الأصل الثابت :
يمكن التفرقة بين الأنواع المختلفة للتكاليف التالية للاقتناء على النحو التالى :
1- الإضافات :وهى بمثابة توسعات أو زيادات أو امتدادات فى الأصول الحالية فمثلا إذا رأت الشركة استبدال أجهزة التدفئة والتكييف القديمة بأخرى جديدة ، فى هذه الحالة يتم معالجة تكلفة الإضافات للأصول الثابتة باعتبارها مصروفات رأسمالية ، مع مراعاة استبعاد القيمة الدفترية أو التقديرية للأصل القديم مع ما يقابلها من مخصص الإهلاك ، وذلك إذا كانت عملية الإضافة يترتب عليها إزالة هذا الأصل .
2- نفقات التحسين :إذا أدت النفقات اللاحقة إلى تحسين أداء الأصل بحيث يترتب على ذلك عائد إقتصادى مستقبلى للمنشأة يزيد عما كان سيتحقق اصلآ طبقا لمعايير الأداء المقدرة للأصل أو تحسين أداء الأصل فوق مستوى الأداء المخصص له ، ففى هذه الحالة تعتبر نفقات التحسينات نفقة رأسمالية يتعين إضافتها إلى القيمة الدفترية للأصل الثابت .
3- نفقات الإصلاح والصيانة : وهى تلك النفقات التى تحدث للمحافظة على أو استعادة قدرة الأصل على تحقيق المنافع الاقتصادية المستقبلية التى تتوقعها المنشأة طبقا لمعايير الأداء السابق تحديدها للأصل .
ومن التعريف السابق يتضح أن نفقات الإصلاح والصيانة لا تضيف أو تزيد المنافع الاقتصادية المتوقعة من الأصل وانما تساعد فقط فى الحفاظ على الطاقة التشغيلية المقدرة للأصل لذلك تعتبر مصروفا يحمل على قائمة الدخل .
4- نفقات الاستبدال والتجديدات لاجزاء من الأصل الثابت :
يتم معالجة تكاليف الاستبدال على أنها أصول ثابتة منفصلة إذا استوفت معايير الرسملة ، لان عمرها الافتراضي يختلف عن العمر الافتراضى للأصل الأساسى ، وبالتالى فهى تعامل كأصول ثابتة جديدة عند الاقتناء أما بقية الأصول المستبدلة أو المجددة فتستبعد قيمتها مع مجمع إهلاكها من الدفاتر والسجلات المحاسبية .مع تحديد ربح أو خسارة العملية .
حالة عملية : بفرض قيام إحدى الجهات بتركيب وحدة
تخزين جديدة ذات طاقة تخزينية عالية
للحاسب الآلى المركزى لديها بدلا من وحدة
التخزين الموجودة حاليا ، وقد بلغ ثمن شراء
الوحدة الجديدة 50000 جنية والقيمة
الدفترية للوحدة القديمة 10000 ج ( 15000
ج تكلفة – 5000 مجمع إهلاك ) وقد بلغت
تكاليف تركيب الوحدة الجديدة 2000 ج وإزالة
القديمة 500 ج .
من مذكورين
52000 ح/ الأصول الثابتة
( الوحدة الجديدة)
5000 ح/ مجمع الإهلاك
10500 ح/ خسارة التخلص من أصول
ثابتة
الى مذكورين
15000 ح/ الأصول الثابتة
( الوحدة القديمة )
52500 ح/ النقدي
خامسا : تحديد قيمة الأصل بعد القياس الأول :
1-المعالجة القياسية :
طبقا لهذه المعالجة يسجل الأصل الثابت بتكلفة استحواذة أو إنشاءة مخصوما منها مجمع الإهلاك واية خسائر متراكمة ناتجة عن الإنخفاض فى القيمة الدفترية .
2-المعالجة البديلة المسموح بها ( إعادة التقييم ) :
يسجل الأصل الثابت على أساس قيمة إعادة التقييم التى تعكس القيمة العادلة للأصل فى تاريخ إعادة التقييم مطروحا منها مجمع الإهلاك اللاحق لهذا التاريخ وأيه خسائر متراكمة لاحقة فى انخفاض القيمة .
وهناك طريقتان تستخدمان عند إعادة التقييم هما :
أ – القيمة العادلة : وتتمثل فى القيمة السوقية فى ظل الاستخدام الحالى لتلك الأصول والتى تفترض إستمرارية استخدام الأصل فى نفس النشاط أو نشاط مماثل . ويقصد بالقيمة السوقية العادلة كما ورد بالمعيار :
” القيمة التبادلية لأصل معين بين بائع ومشترى كل منهما لديه الرغبة فى التبادل وعلى بينه بالحقائق ويتعاملان بإرادة حرة “
ب – القيمة الاستبدالية بعد خصم مجمع الإهلاك :
عندما لا يكون هناك دليل على القيمة السوقية
بسب الطبيعة المتخصصة للأصل أو بسب ندرة
تداول مثل هذه الأصول ، فيتم التقييم على أساس
القيمة الاستبدالية بعد خصم مجمع الإهلاك .
يقصد بتكلفة الاستبدال طبقا للمعيار تكلفة استبدال أصل محل أصل أخر من نفس النوع ونفس المواصفات مخصوما منه الاستهلاك المجمع عن المدة التى انقضت من وقت ملكية الأصل موضوع التقييم حتى تاريخ التقييم .
كيفية معالجة إهلاك الأصول الثابتة المعاد تقييمها :
أ – إعادة حساب مجمع الإهلاك بالنسبة والتناسب الى
التغير الاجمالى فى القيمة الدفترية للأصل بحيث
تكون القيمة الدفترية للأصل بعد إعادة التقييم
تساوى مبلغ التقييم .
حالة عملية : بلغت تكلفة أحد الأصول فى 31/12/2002 مبلغ 39 ألف ج ويقدر العمر الافتراضى له ب 6 سنوات ، وتستخدم الشركة المعالجة البديلة المسموح بها ، وتبلغ القيمة العادلة لتكلفة الأصل فى 31/12/2003 مبلغ 40 ألف ج والعمر الافتراضى لم يتغير .
القيمة الدفترية قبل إعادة التقييم =
39000 – ( 6500 × 2 استهلاك عامان ) = 26000
قيمة الزيادة فى إعادة التقييم = القيمة العادلة – القيمة الدفترية
= 40000 – 26000 = 14000
نسبة التغير الاجمالى فى القيمة الدفترية للأصل بعد إعادة التقييم
= 14000 ÷ 26000 = 53.85 %
إعادة حساب الإهلاك بالنسبة والتناسب إلى التغير الاجمالى فى القيمة الدفترية للأصل = 13000 × 53.85 % = 7000 ج
21000 من ح/ تكلفة الأصل
إلى مذكورين
7000 ح/ مجمع الإهلاك
14000 ح/ فائض إعادة التقييم
( حقوق المساهمين )
طبقا لهذه الطريقة تظهر القيمة الدفترية للأصل بعد إعادة التقييم على النحو التالى :
تكلفة الأصل بعد إعادة التقييم
( 39000 + 21000 ) 60000
– مجمع الإهلاك
( 13000 + 7000 )
20000
________
القيمة الدفترية وهى مساوية
لمبلغ إعادة التقييم 40000
ب – استبعاد مجمع الإهلاك من إجمالى القيمة الدفترية للأصل ثم تعدل صافى القيمة الدفترية إلى قيمة إعادة التقييم للأصل .
حالة عملية : فى 1/1/2000 اشترت المنشأة مبنى بمبلغ 10 مليون جنية ، العمر الانتاجى له 20 عاما والقيمة التخريدية له بمبلغ 2 مليون ج ، وفى نهاية عام 2002 قامت المنشأة بتقييم المبنى من فبل هيئة متخصصة بمبلغ 15 مليون ج والقيمة التخريدية المعدلة القابلة للتحقق 5 مليون ج .
مليون ج
التكلفة فى 1/1/2000 10 ج
– مجمع الإهلاك فى 31/12/2002 1.2
( 10 مليون – 2 مليون × 3 ÷ 20 )
_______
القيمة الدفترية فى 31/12/2002 8.8
يتم تعديل القيمة الدفترية للمبنى بمبلغ 6.2 مليون ج قيمة الفرق بين القيمة العادلة الجديدة وقيمتها 15 مليون نافصا القيمة الدفترية للأصل فى 31/12/2002 وقيمتها 8.8 مليون
سادسا: استرداد القيمة الدفترية – خسائر الانخفاض فى قيمة الأصل :
قد تنخفض الفائدة المتوقعة لاحد بنود الأصول الثابتة
أما بسب :
– التلف
– التقدم التكنولوجى
– إذا ظل الأصل معطل عن العمل لفترة طويلة
– عوامل اقتصادية أخرى
حالة عملية : 1/1/2000 القيمة الدفترية لأصل 400 ألف ج ( 500 ألف ج ، 100 ألف ج مجمع الإهلاك ) عمره الافتراضى 10 سنوات ، وفى 31/12/2000 تبين للشركة أن المبلغ القابل للاسترجاع هو 320 ألف ج .
القيمة الدفترية للأصل فى 1/1/2000 400 ألف
– إهلاك عام 2000 ( 500000 ÷ 10 ) 50 ألف
—-
القيمة الدفترية 350 ألف
القيمة الاستردادية فى 31/12/2000 320 ألف
—–
خسائر انخفاض قيمة الأصل 30 ألف
30000 من ح/ خسائر انخفاض قيمة
الأصل
30000 إلى ح/ الأصل
———————————–
بافتراض أن المبلغ القابل للاسترجاع فى 31/12/2001 كان 370 ألف ج
أ- فى 31/12/2001 وقبل إجراء ايه تسوية
320000 القيمة الدفترية
– 40000 إهلاك عام 2001 ( 320000 ÷ 8
280000
ب- القيمة الدفترية فيما لو لم يتم الانخفاض
350000 القيمة الدفترية السابقة
– 50000 إهلاك عام 2001
——-
30000
20000 من ح/ الأصل
20000 إلى ح/ مكاسب استرجاع
الأصل
سابعا : تخريد الأصل أو التصرف فيه :
تناول المعيار الأحكام المتعلقة بتخريد الأصل أو التصرف فيه فى الفقرات التالية :
1- يجب استبعاد صافى القيمة الدفترية للأصل الثابت من الميزانية عند التصرف فيه أو عند الاستخدام وعدم توقع اى منافع اقتصادية مستقبلية .
2- يتم الاعتراف بايه أرباح أو خسائر ناتجة عن توقف استخدام الأصل أو التصرف فيه وتتحد تلك المكاسب أو الخسائر بالفرق بين المبلغ المحصل من البيع مقارنة بالقيمة الدفترية مع أظهار تلك المبالغ فى قائمة الدخل كإيراد أو مصروف مع البنود التى تظهر من الأنشطة العادية للمنشأة . ويرجع السبب فى ظهور تلك المكاسب أو الخسائر إلى عدم الدقة فى تحديد توقيت التخلص من الأصل وتحديد قيمته وذلك عند تاريخ اقتناء الأصل .
3- عند استبدال أصل من الأصول الثابتة بأصل مماثل له فإن تكلفة الأصل المتبقى تعادل القيمة الدفترية للأصل المستبدل به ولا يتم الاعتراف باية أرباح أو خسائر ناتجة عن عملية الاستبدال نتيجة لان أركان العملية الايرادية غير مكملة فى عملية التبادل
4- عند بيع أصل وإعادة استئجاره يتم التعامل المحاسبى معه طبقا للمعيار المحاسبى الخاص بالمحاسبة عن عقود التأجير .
5- يتم قيد الأصول الثابتة التى استبعدت من الاستخدام ويحتفظ بها لحين التصرف فيها بالقيمة الدفترية فى تاريخ استبعاد الأصل من الاستخدام الفعلى ويجب على المنشأة قيلس الانخفاض فى قيمة الأصل كما فى المعيار الدولى الخاص بانخفاض قيمة الأصول