بسم الله الرحمن الرحيم
مقـــدمة :
لا يمكن معرفة التكاليف الفعلية الا بعد اتمام العملية الانتاجية و الانتهاء منها و بالتالى فهى لا يمكن
استخدامها لاظهار مدى الكفاءه الانتاجية من عدمها او تحديد الاخطاء او الاسراف التى تحدث فى التشغيل الا بعد وقوعها ومن هنا وجدت التكاليف المعيارية او التكاليف المحدده مقدما و ذلك لتلاشى القصور التى وجدت فى نظم التكاليف الفعلية و أهمها :
1. ان تكون الفترة السابقة متضمنه بعض نواحى الاسراف أو الضياع .
2. اختلاف اسعار الفترات السابقة عن اسعار سنة المقارنة .
3. وجود بعض الاخطاء المتكرره و المستترة تنتقل من فترة الى اخرى عند اجراء المقارنات .
4. تغير الظروف الاقتصادية و التقنية مما يضفى على المقارنة صفة عدم العدالة أو الموضوعية .
5. تغير الظروف الفنية لعوامل الانتاج المستخدمة .
ومن هنا ظهر ما يسمى بنظم التكاليف المعيارية او المحدده مقدما كاسلوب متكامل مع نظم التكاليف الفعلية تعتمد علية الادارة فى اتخاذ الاجراءات الرقابية الفعالة و القرارات الادارية الرشيده .
و يشمل هذا البحث التكلفة المعيارية من خلال فصلين اساسين :
1. مفهوم التكاليف المعيارية و اساليب اعدادها , ويشمل :
1. مفهوم التكاليف المعيارية .
2. أهمية التكاليف المعيارية .
3. اهداف نظام التكاليف المعيارية .
4. مزايا التكاليف المعيارية .
5. الفرق بين التكاليف المعيارية و التكاليف التقديرية .
6. خصائص ( مقومات ) المعايير .
7. انواع المعايير .
8. حدود استخدام التكاليف المعيارية .
9. شروط تطبيق التكاليف المعيارية و شروط نجاحها .
10.الفرق بين التكاليف المعيارية و الموازنات و اعداد الموازنات من خلال التكاليف المعيارية .
2. قياس التكاليف لاغراض الرقابة :
1. قياس و تحليل انحرافات المواد المباشر .
2. قياس و تحليل انحرافات الاجورالمباشر .
3. قياس و تحليل انحرافات التكاليف الصناعية الغير مباشرة .
و نسال الله التوفيق .,,,,
أولا : مفهوم التكاليف المعيارية و اساليب اعدادها:
مما سبق تعرفنا على الاسباب التى ادت الى نشاءة نظم التكاليف المعيارية نتيجة القصور فى نظم التكاليف الفعلية كما اوضحنا مسبقا ومن هنا يجب التعرف على نظم التكاليف المعيارية .
1. مفهوم التكاليف المعيارية :
أختلف الباحثين فى ايجاد تعريف واحد للتكاليف المعيارية حيث تعددت التعاريف و اهمها :
1. تمثل التكلفة المعيارية التكلفة المحدده مقدما بالاعتماد على معايير ادارية تتعلق بالتشغيل الكف و المصروفات الضرورية المرتبطة به و يتم اسخدامها ماساس لتحديد الاسعار و الرقابة على التكاليف من خلال تحليل الانحرافات.
2. هى تقدير تكاليف الانتاج فى ظل ظروف التشغيل المثالية .
3. تتمثل التكاليف المعيارية فى تقديرات محدده مقدما سواء لتكلفة واحدة منفرده أو لعدد من الوحدات الانتاجية أو الخدمات بغرض الاعتماد عليها كمقياي تقارن بها التكاليف الفعلية للاداء .
4. التكاليف المعيارية هى تكلفة محدده مقدما محسوبة على اساس فنى و علمى دقيق لما يجب ان يكون علية تكلفة وحدة المنتج أو العملية أو الخدمة خلال الفترة القادمة فى ضوء ظروف و تسهيلات انتاجية معينة .
و يمكن اجمال ما سبق فى تعريف واحد للتكاليف المعيارية و هو " هى التكلفة واجبة الحدوث فى ظل الظروف الطبيعية و المالوفة للمنشاه , و التى لا تحتوى على اى نوع من الاسراف او الضياع غير الحتمى أو غير المسموح به ".
و يتضح من التعاريف السابقة :
1) تعتبر التكاليف المعيارية تكاليف محدده مقدما و لكنها تختلف عن التكاليف التقديرية فى انها تعتمد فى تحددها على اساس علمى ودراسة فنية خاصة .
2) تتمثل التكاليف المعيارية فى التكاليف التى يجب ان تحدث فى المستقبل و يتم اعدادها فى ضوء الظروف المتوقع حدوثها فى تلك الفترة لامكانية تحققها فى ظل كفاءة التشغيل المتوقعة .
3) يستلزم تحديد التكلفة المعيارية عملية المعايرة , اى الاعتماد على طريقة دقيقة ووسيلة قياية لاداء كل عملية من عمليات الانتاج اللازمة .
2. أهمية التكاليف المعيارية :
تتضمن التكاليف المعيارية وظيفتين على جانب كبير من الاهمية و هما :
1. تحديد العناصر الواجب ان تدخل فى الانتاج أو اداء النشاط .
2. تتضمن مساءلة الاشخاص و محاسبتهم على عناصر التكاليف الواقعة فى نطاق مسئوليتهم .
و تظهر أهمية التكاليف المعيارية فى كلا من :
1. مجال التسعير : حيث تهتم التكاليف المعيارية بتحقيق العدالة و عدم تحميل العميل باى اخطاء أو اسراف فى عمليات المنشاءة و ذلك من خلال دراسة التكاليف التى يجب تحميلها على وحدات الانتاج أو البيع لكى يكون السعر مناسب من وجهة نظر العميل و يحقق الربح للمنشاه مما يحقق ذلك الرقابة الفعالة و تقديم خدمات متميزه بالسعر المقبول و الذى يرضى العملاء .
2. أعداد الموازنات التخطيطية : حيث يودى اعداد الموازنات باستخدام التكاليف المعيارية الى زيادة و فعالية الموازنات حيث يتم اعدادها بناء على اسس علمية تتسم بالدقة و الموضوعية مما يقق واقعية الموازنات و امكانية تطبيقها .
3. أهداف التكاليف المعيارية :
1. المساعدة فى التخطيط .
2. المساعده فى الرقبة و تقييم الاداء .
3. المساعدة فى اتخاذ القرارات الادارية.
4. المساعدة فى سرعة الحصول على المعلومات.
5. المساعده فى تقييم المخزون السلعى بشكل عام و انواع المخزون بشكل خاص .
بالاضافة الى الاهداف السابقة التى يحققها نظام التكاليف المعيارية فانة يحقق العديد من المزايا اهمها :
4. مزايا التكاليف المعيارية :
1. تساعد التكاليف المعيارية على تطبيق مبدأ الادارة بالاستثناء .
2. يمكن نظام التكاليف المعيارية من التخطيط حيث ان التكلفة المعيارية لوحدة المنتج النهائى تعتبر موازنة تخطيطية لوحدة واحدة .
3. تستخدم التكاليف المعيارية فى تشجيع العاملين على بذل الجهد و زيادة الانتاجية بربط نظام الحوافز بالمعايير المستخدمة .
4. يساعد نظام التكاليف المعيارية على تحديد نتائج الاعمال بسرعة و بسهولة و باقل وقت و تكلفة .
5. يمكن نظام التكاليف المعيارية من تطبيق مفهوم محاسبة المسئولية و تقييم الاداء لمراكز المسئولية .
6. يمكن نظام التكاليف المعيارية من تحديد اسعار بيع المنتجات خاصة فى الصناعات التى تستلزم تحديد سعر بيع قبل الانتاج .
7. يسهم فى اتخاذ الاجراءات المصححة لعلاج الانحرافات السالبة و تنمية الانحرافات الموجبة , و يسهل للادارة تفسير التقارير و تخفيض الوقت اللازم لدراستها .
8. المساهمة فى اتخاذ القرارات الادارية مثلقرار التوسع فى خطوط الانتاج او الانكماش فيها و اختيار انسب الطرق للتشغيل .
9. تفيد فى اعداد دراسات الجدوى فى المشروعات الجديدة .
5. الفرق بين التكاليف المعيارية و التكاليف التقديرية :
يختلف التكاليف المعيارية عن التكاليف التقديرية فى كيفية اعداد كلا منها فاذا تم اعداد التقديرات على اسس علمية تصبح معايير و بالتالى فالاختلاف بينهما يرجع الى عدة نواحى , اهمها :
التكاليف المعيارية التكاليف التقديرية
1.تعتمد على الاسس العلمية وفنية دقيقة يتم اعددها وفق الدراسات الفنية و النتائج العلمية. 1.يتم اعدادها على اسس غير دقيقة تعتمد على التحليل النتائج السابقه و الخبرات الشخصية فيما يختص بالتوقعات .
2.تتضمن المسموحات الضرورية و الحتمية فقط والتى تحتمها وتفرضها طبيعة طبيعة عنصر التكلفة من مواد أو عمالة أو ظروف التشغيل , ولذا فهى تتصف بالدقه الى حد ما مقارنة بالتكاليف التقديرية. 2.تتضمن الحدود القصوى فى المسموحات مما يضفى عليها صفة عدم التاكد
3.تستخدم فقط لاغراض الرقابة و تقييم الاداء و اعداد الموازنات . 3.تستخدم فى التخطيط و اعداد الموازنات
6. خصائص (مقومات) اعداد المعايير :
1. الملائمة : وتعنى ملائمة المعيار للغرض الذى اعد من اجلة
2. الموئوقية : وهى توافر العدالة كشرط اساسى لامكانية استخدام المعيار حيث طالما اعتمد علية اصبح ملزما للتطبيق .
3. موضوعى : اى يمكن التحقق منه و ان يكون خالى من التحيز و يمكن الدفاع عنه بمعنى ان يكون المعيار مفهوم وواضح بما لا يترك مجال للشك و التخمين للقائمين بالتنفيذ .
4. الثبات : حيث ينبغى ان تبقى المعايير ثابتة لا تتغير ما بقيت الاعتبارات و المتغيرات التى وضعت فى ضوئها و يعنى الثبات الجمود فى تطبيق المعيار بل اقرار المعيار و استخدامة لفترة زمنية معقولة وفقا لاقتصاديات التكلفة و العائد .
5. الشمول : يقصد بالشمول معايرة كل القيم المالية وعدم الاقتصار على عنصر التكلفة فقط و ان تتم معايرة كل الانشطة و عدم الاقتصار على نشاط معين .
6. المرونة : تعنى وضع المعايير لعدد من المستويات و الاحجام و الانشطة .
7. أنواع المعايير :
عند دراسة انواع المعايير يتطلب الامر تناول مفهوم الطاقات المستخدمة اولاُ و هى :
1. الطاقة القصوى : اقصى ما يمك للاصل اداوءه من استفاده , دون الاخذ فى الاعتبار أية اعطال سواء كانت تلك الاعطال متوقعة او غير متوقعة .
2. الطاقة المتاحة : و تحدد ما يمكن للاصل اداؤه من استفادة او خدمة , بعد استبعاد ما يعادل الاعطال المتوقعة .
3. الطاقة الفعلية : وتحدد اقصى ما يمكن للاصل اداؤه من استفاده بعد استبعاد الاعطال سواء الاعطال المتوقعة او غير المتوقعة .
أهم المعايير الشائعة فى الفكر المحاسبى ما يلى :
1. المعيار المثالى : وهذا المعيار يفترض وصول المنشاه الى اقصى كفاءة انتاجية فى التشغيل دون وجود اعطال او مسموحات سواء كانت حتمية او غير حتمية . وهذا المعيار يمثل هدفا مثاليا يصعب تحقيقة لعدم واقعيتة حيث ليس من المعقول عدم وجود هدر أو تالف طبيعى فى بعض المواد نظرا لطبيعتها .لذلك فالعمل بذلك المعيار يولد شعورا بالاحباط من قبل القائمين به .
2. المعيار العادى : و تتمثل فى التكاليف المقدرة بناء على الطاقة العادية للمنشاه و التى تاخذ فى حسبانها فترات الركود وفترات الرواج التى تمر بها المنشاه , و يمكن اعتبار تلك المعايير متوسط الاداء الفعلى للمنشاه فى الماضى اى تلك المعايير تتطلب الحصول على البيانات من عدد من السنوات السابقة .
3. المعيار الفعلية المتوقعة : تعبر عن التكاليف المحدده على اساس مستوى النشاط المتوقع مستقبلا وفى الظروف العادية للتشغيل عن جهة و الظروف الاقتصادية العادية بدون اى تقلبات من جهة اخرى .
4. المعايير العلمية المتوقعة : و تمثل التكاليف التى يعتمد فى تحددها على مفهوم الطاقة التى تاخذ فى الحسبان مسموحات الفقد و الضياع و الاعطال التى لا يمكن تجنبها .
و على ذلك فالمعيار الواقعى الممكن تحققة لابد وان يتصف بعدة خصائص :
1. يمثل هدفا تسعى المنشاه لتحقيقة و يلتزم العاملون به
2. يمثل الحكم العادل بين المنشاه و العاملين حيث يسمح للمنشاه بتحمل التكاليف الى لابد تحملها مع عدم السماح بالهدر والضياع و التالف غير الحتمى .
3. يمكن ادارة المنشاه من اجراء و تحليل دراسات الجدوى للمشروعات الجديدة .
8. حدود استخدام نظام التكاليف المعيارية :
قد يصعب فى بعض الاحيان تطبيق نظام التكاليف المعيارية ,كما ان التطبيق غير السليم لكل من التكاليف المعيارية و مبدأ الادارة بالاستثناء قد يترتب علية نتائج عكسية مما يودى الى ضياع و سوء استخدام موارد المنشاه .
ومن اهم هذه المشاكل:-
1. عدم امكانية التفرقة بين الانحرافات الهامة و الانحرافات قليلة الاهمية مما يصعب منالفصل بين الانحرافات التى يمكن التحكم فيها و تلك التى لايمكن التحكم فيها .
2. الاهتمام بالانحرافات غير العادية فقط تطبيقا لمبدأ الادارة بالاستثناء و توفيرا لوقت الادارة مما يؤدى الى عدم الاهتمام بالمعلومات التى تبين اتجاه الانحرافات الاخرى و التى تبدو ضئيلة فى الاهمية و التى قد تزيد او تضخم مع مرور الوقت .
3. ان تقييم الاداء باستخدام مبدأ الادارة بالاستثناء قد يودى الى محاولة أخفاء الانحرافات السالبة , كما أن عدم مكافاة العاملين عن الانحرافات الموجبة قليلة الاهمية و التى تودى الى تخفيض التكاليف يترتب عليه تثبيت نشاطهم و التقليل من روحهم المعنوية و التفانى فى العمل و الابتكار .
4. قد يودى تطبيق مبدا الادارة بالاستثناء الى التاثير على القائمين بالاسراف لعدم قيامهم بمراجعة لجميع العمليات التى يتولون اليها بالاضافة الى شعورهم بالكراهية من جانب العاملين حيث يتم التركيز على الانحرافات الشاذه السالبة .
5. قد يودى تعديل المعايير المستخدمة باستمرار لتعكس الظروف الجديدة بالمنشاه الى ضعف فعاليتها كاداه لتقييم الاداء .
6. قد يقاوم العاملين بالمنشأت المعايير كاداه لتقييم الاداء و تطبيق نظام الحوافز مما يوثر على استخدام بعض المنشات لهذه المعايير .
9. شروط تطبيق نظام التكاليف المعيارية :
لكى يتم تطبيق التكاليف المعيارية يجب اعطاء الشروط التالية :
1. ان يكون الانتاج نمطى و متكرر و مستمر اى يكون هناك تكرار فى العملية الانتاجية .
2. ان تكون هناك امكانية لتقسيم المنشاه لعدة مراكز تكلفة لكى نحدد محاسبة المسئولية و التكاليف المعيارية و الفعلية لكل قسم .
3. ان يتوافر كادر فنى قادر على وضع المعايير .
4. ان يتوافر منفذين للعملية الانتاجية و المعايير الموضوعة .
5. ان تكون عملية التنفيذ واضحة و المعايير غير قابلة للتفسير .
10. التفرقة بين التكاليف المعيارية و الموازنات التخطيطية :
التكاليف المعيارية الموازنات التخطيطية
تهتم بالانتاج و العمليات واساسا بوحدة المنتج تركز على تقديرات انشطة الاقسام و الادارات عن فترة زمنية مقبلة , ويتم اعدادها بالاعتماد على تلك الفترات فى ضوء السياسات العامة الموضوعة .
تهتم بتفصيل التكاليف فى ضوء مواصفات فنية هندسية لتحديد عناصر تكلفة الوحدة المنتج فى ضوء الظروف المحيطة . تعتمد على التقديرات العامة للتخطيط بناء على التنبوات .
ويمكن ان تستخدم المنشاه الموازنات التخطيطية دون تطبيق التكاليف المعيارية , بينما تصبح الموازنات اكثر فعالية من حيث الرقابة على التكاليف باستخدام التكاليف المعيارية عند وضع الخطط للموازنات .
ويوجد نوعين من الموازنات :
1. الموازنات التخطيطية الثابتة :
و تتضمن الموازنة التخطيطية الثابتة للمصروفات تقدير بنود المصروفات الصناعية لمستوى النشاط المتوقع فى الفترات القادمة و تستخدم المصروفات التقديرية التى تبينها الموازنة الثابتة فى حساب معدل المصروف المعيارى الذى يمكن من تحديد المصروفات الصناعية المحملة للانتاج و يعبر الفرق الناتج عن انحراف تكلفة المصروفات الصناعية الذى يحلل الى ثلاث انحرافات فرعية وهى :
1. انحراف الانفاق (موازنة )
2. انحراف الطاقة ( مستوى تشغيل )
3. انحراف الكفاية
2. الموازنة التخطيطية المرنة :
لما كان مستوى النشاط الفعلى يختلف عن مستوى النشاط العادى فانة لاحكام الرقابة على بنود المصروفات الصناعية يفضل ان تعد تقديرات المصروفات الصناعية بالمصروفات التقديرية لنفس مستوى النشاط .