درس فى تاريخ المحاسبة

دور مهنة المحاسبة في بناء الاقتصاد الوطني

إن مهنة المحاسبة كغيرها من المهن كالطب والهندسة لها دورها ومكانتها وأهميتها المجتمعات المتطورة، فقد أفردت لها دراسات متخصصة في الجامعات لتدريس أصولها وقواعدها وأسست لها جمعيات مهنية محلية ودولية تعقد الامتحانات التأهيلية لعضويتها، و تحرص على تطوير مستوى الكفاءة والممارسة والسلوك المهني بين أعضائها وتعمل على حماية وحفظ استقلاليتهم وممارسة الرقابة المهنية عليهم والقيام بكل ما من شأنه تقدم وحماية سمعة المهنة سواء فيما يتعلق بالممارسة المهنية أو الخدمة في مجال الصناعة أو التجارة أو الخدمة العامة.

ميزات مهنة المحاسبة عن المهن الأخرى
إن مهنة المحاسبة وإن كانت تشبه غيرها من المهن الأخرى من حيث أهمية الدور الذي تقوم به في المجتمع، إلا أنها تختلف عنها من حيث أصولها وقواعدها، فالمحاسبة علم اصطلاحي، غرضه قياس الوضع المالي ونتائج العمليات لنشاط اقتصادي ولعل أوجز تعبير عن طبيعة المحاسبة هو ما يرد في تقرير مراجع الحسابات عبارة “فيما إذا كانت البيانات المالية تظهر بصورة عادلة وضع المؤسسة المالي ونتائج أعمالها وفقاً “للأصول المحاسبية المتعارف عليها” والصورة العادلة في عرف المحاسبين والمراجعين، لا يمكن الحكم عليها بشكل مطلق بل في إطار “الأصول المحاسبية المتعارف عليها”.

تطور مهنة المحاسبة
إن تعبير “معايير المحاسبة المتعارف عليها” هذا هو تعبير فني مصطلح عليه عند المحاسبين دلالته تشمل كل ما هو متفق على أنه مقبول في علم المحاسبة المتبعة في وقت معين وقد تجمعت هذه “المعايير المحاسبية” تدريجياً لمعالجة معاملات تستحدث مع الزمن. والى أمد قريب، كانت الخبرة والعادة، بل والضرورة العلمية، هي التي تقرر نوع المعالجة للمشاكل التي تطرأ. والذي كان يجعلها “متعارفاً عليها” هو تبني الشركات والمؤسسات لها، ولو كان تبنياً غير إجماعي. فإذا اتبعت بعض المؤسسات طريقة ما واتبعت مؤسسات أخرى طريقة ثانية للمشكلة ذاتها، أصبحت كلتا الطريقتين من “المتعارف عليهما” أما المحاسبون ومراجعو الحسابات. فكان دورهم يقتصر فيما مضى، على إقرار ما أصبح “متعارفاً عليه” من ما ظهر من معالجات محاسبية، حتى ولو تعددت المعالجات للموضوع الواحد. وحيال هذا الموضوع نتناول فيما يلي وبإيجاز الهيئات الدولية والإقليمية ذات العلاقة بالموضوع بغرض توضيح مفهوم التحديات التي تواجهها مهنة المحاسبة.

لجنة معايير المحاسبة الدولية (iasc) وعولمة مهنة المحاسبة
منذ أوائل الستينات ولأسباب كثيرة، طرحت تساؤلات حول دور المحاسبة في النشاط الاقتصادي وحول دور المحاسبين في المجتمع. فقد طرح المهتمون بالشؤون المالية والاقتصادية في الدول الصناعية تساؤلات عدة عن ذلك الدور وكان لتلك التساؤلات آثار بليغة في المحاسبة وفي عمل المحاسبين، فقد صاحبها إعادة تقييم داخل المهنة، لدور المحاسب في المجتمع ونشطت الجمعيات والمعاهد المحاسبية المهنية في البلدان الصناعية، فشكلت لجان خاصة من ذوي العلم والخبرة لتحديد ذلك الدور الذي فرضه المجتمع. ولأغراض وضع قواعد عامة “معايير محاسبة” تكون أساساً للأحكام المحاسبية المتفرقة. فقد قام علماء وخبراء في المحاسبة بدراسات محاسبية مقارنة بين البلدان الصناعية، محاولين الاستفادة في كل بلد من الخبرات المتوفرة في البلاد الأخرى، ولم يكن وضع معايير عامة تحكم مهنة المحاسبة أمراً سهلاً وبقي التوفيق صعباً بين ما سبق من المعالجات الموجودة المتباينة والمتضاربة حتى تاريخ 29 يونيو 1973 حيث خرجت لجنة معايير المحاسبة الدولية (iasc) الى حيز الوجود أثر اتفاق الجمعيات والمعاهد المهنية الرائدة في استراليا وكندا وفرنسا وألمانيا واليابان والمكسيك وهولندا والمملكة المتحدة وايرلندا والولايات المتحدة الأمريكية على تأسيس “اللجنة الدولية لمعايير المحاسبة” لتقوم بوضع ونشر “المعايير المحاسبية الدولية” بهدف تطوير وتعزيز مهنة محاسبة مترابطة ذات أصول منسقة معروفة ومحددة.

معايير دولية تحكم مهنة المحاسبة
وترتب على وضع “معايير محاسبية دولية متعارف عليها” أن أصبحت مهنة المحاسبة كغيرها من المهن الأخرى لها معاييرها ومبادئ ممارستها وأخلاقياتها المتعارف عليها دولياً حيث يمكن الرجوع إليها والوقوف عليها عند الحاجة وباستخدام تلك المعايير في الممارسة والتقيد بها يمكن الحد من الاجتهادات وتعدد المعالجات للموضوع الواحد.

مجلس الاتحاد
يشرف المجلس وهو مكون من ممثلي الـ 18 بلداً المنتخبين من الجمعية لمدة 2.5 سنة، على برنامج العمل العام للاتحاد الدولي للمحاسبين والميزانية ويشرف، كلما كان مناسباً، على لجان المشاريع الخاصة. ويعين المجلس لجنة تنفيذية من بين أعضائه لتنفيذ سياساته وقراراته.

الاتحاد الدولي للمحاسبين (ifac) – نشأته ومهامه
• ظهر الاتحاد الدولي للمحاسبين الى حيز الوجود نتيجة لمبادرات قدمت سنة 1973، ووافق عليها المؤتمر الدولي للمحاسبين الذي عقد في ميونخ سنة 1977.
• مهمة الاتحاد الدولي للمحاسبين هي تطوير وتحسين مهمة المحاسبة في العالم بمعايير متجانسة قادرة على تقديم خدمات ذات جودة عالية متجانسة للمصلحة العامة. وأن الاتحاد منظمة للهيئات المحاسبية التي لا تسعى الى الربح وغير حكومية وغير سياسية.
• يبادر الاتحاد الدولي للمحاسبين بالتعاون مع الهيئات الأعضاء ومنظمات المحاسبة الإقليمية وغيرها من المنظمات العالمية، وينسق ويرشد الجهود الرامية الى توفير بيانات عالمية فنية وسلوكية وتعليمية لمهنة المحاسبة.

عضوية الاتحاد
العضوية في الاتحاد الدولي للمحاسبين مفتوحة لهيئات المحاسبة المعترف بها قانونياً أو بحكم الإجماع في أوطانها كمنظمات ذات أهمية لها سمعتها الحسنة في مهنة المحاسبة. وتشمل العضوية في الاتحاد الدولي للمحاسبين العضوية في لجنة المعايير الدولية للمحاسبة. ويبلغ عدد المحاسبين في المنظمات الأعضاء بالاتحاد الدولي للمحاسبين 2.000.000 محاسباً في العمل المهني والخاص والتعليم والحكومة

سياسة الاتحاد من الاعتراف بالمؤهلات المحاسبية المهنية عبر الحدود
• إن مهمة الاتحاد الدولي للمحاسبين هي تطوير وتحسين مهنة المحاسبة في العالم مقترنة بمعايير متجانسة قادرة على توفير خدمات متسمة بالجودة العالية خدمة للمصلحة العامة. ومن الملازم لبيان المهمة هذا وجود فهم بان الخدمات المقترنة بالجودة العالية دائماً يفرض بأن تكون المعايير المهنية التي تسير هذه الخدمات ذات جودة عالية أيضاً، وعندئذ تسهل المعايير العالية ممارسة عالمية في مهنة المحاسبة.
• لقد مارس المحاسبون تقليدياً عملهم على المستوى العالمي، سواء كانوا أفراداً أو مؤسسات. وكان الدافع وراء هذه الحركة عولمة التجارة ( السلع والخدمات) التي أخذت في التسارع في السنوات الأخيرة. فعندما تعددت جنسيات المؤسسات (المؤسسات عبر الحدود)، بدأت تلك المؤسسات تطالب بأن يكون مستشاروها الماليون متعددي الجنسيات أيضاً. ونتيجة لذلك نظم المحاسبون المهنيون أنفسهم في منظمات كونية لتقديم مدى واسعاً من الخدمات في العالم أجمع.

لجان المجلس
• يتم تنفيذ برنامج عمل المجلس بصورة رئيسية بواسطة مجموعات عمل أصغر أو بواسطة اللجان الفنية القائمة التالية:
• لجنة التعليم.
• لجنة السلوك.
• لجنة المحاسبة المالية والإدارية.
• لجنة تقنية المعلومات

الاعتراف بمؤهلات المحاسبين الأجانب
نالت المطالبة بالاعتراف بمؤهلات المحاسبين الأجانب دفعاً خاصاً بنجاح جولة أوروغواي، الاتفاقية العامة للتعرفة والتجارة (الجات)، حيث تعالج الجات العقبات التنظيمية التي تواجه التجارة العالمية والاستثمارات الأجنبية في الصناعات الخدمية ومن بينها خدمات المحاسبة وغيرها من المهن عبر الحدود. وتضع الجات جملة من القواعد لضبط التدخل الحكومي في السوق وذلك للتكفل بأن يتمتع مقدمو الخدمات ذات الطابع الدولي، سواء كانوا أفراد أو مؤسسات، نفس الامتيازات التي يتمتع بها أقرانهم أو منافسوهم.

موقف المعاهد والمؤسسات والسلطات التنظيمية الوطنية
وبالرغم من هذه التطورات بقيت المعاهد والمؤسسات والسلطات التنظيمية الوطنية مترددة في قبول مؤهلات المحاسبين الأجانب المهنية في الخدمات الواقعة تحت تلك النظم، ووضعت شروط الإقامة والجنسية ومتطلبات تعليمية وامتحانات خاصة، وهي شروط من الصعب تلبيتها في أغلب الأحيان. وعلاوة على ذلك فإن بعض هذه الشروط لا تمت الى المؤهلات المهنية بصلة. وبحكم المدى الدولي لمهنة المحاسبة يسعى المحاسبون المؤهلون، أفراداً ومؤسسات، بشكل حثيث الى الاعتراف بهم في الأقطار الأجنبية، وغالباً ما يرون مثل هذه الحواجز لا مبرر لها.

الاتحاد الدولي للمحاسبة وعولمة المهنة
• ويقر مجلس الاتحاد الدولي للمحاسبين أن وجود سوق دولية أمام خدمات المحاسبة وبفرص متساوية أمام كافة المهنيين المؤهلين، يتمشى ومهمته، ويشجع المنظمات المهنية المحاسبية والسلطات الوطنية على الاعتراف بمؤهلات المحاسبين والأجانب. إلا أن الأكثر أهمية هنا هو المصلحة العامة حيث يؤمن الاتحاد الدولي للمحاسبين أنه يجب ألا يغيب عن بال أي جهود متبادلة أن هناك حاجة قصوى لمراعاة واحترام المعايير بكل أمانة. وفي هذا المجال هناك معايير دولية يمكن الاقتداء بها، ومن بينها المعايير الصادرة عن الاتحاد الدولي للمحاسبين والمعايير الصادرة عن اللجنة الدولية لمعايير المحاسبة التي يمكن أن تكون ذات فائدة.
• وعلى ضوء ما ذكر أعلاه، أصدر الاتحاد الدولي للمحاسبين بيان السياسة هذا لكي تستعمله الهيئات العضو فيه وغيرها من الأطراف التي قد تستفيد منه. وستساعد أحكام هذا البيان في تنفيذ أحكام الجات وتساعد أيضاً في التكفل بمراعاة معايير المؤهلات المهنية.

الاعتراف بمؤهلات المحاسبة عبر الحدود
• تقليدياً كان الاعتراف المتبادل بمؤهلات المحاسبين المهنيين بين مجال وآخر يتم بواسطة المنظمات المهنية ذات العلاقة الوطيدة فيما بينها، والتي لها نفس التقاليد والأهداف والغايات. إلا أن هذا الاعتراف كان يتم أحياناً بواسطة السلطات التي تصدر التراخيص متى كانت هذه السلطات هي التي تسمح بالمراجعة/ التصديق وغيرها من الأعمال المخصصة بدلاً من الهيئة المهنية.
• وبصورة عامة فإن الاعتراف مشترط بوجود شخص يتمتع ببعض المتطلبات في التعليم والخبرة أو الامتحانات أو الإقامة، لمعرفة الفوارق في التشريعات المعنية. إلا أن هذه الممارسات لم تكن منتشرة بسبب العوامل الاقتصادية والاجتماعية والسياسة المتضاربة أحياناً وقد نجحت المتطلبات المختلفة للاعتراف بالمحاسب مثل الاختلاف في النظم التعليمية، والفوارق الموجودة في معايير المحاسبة والمراجعة، والقوانين واللوائح ذات العلاقة، وأيضاً الفوارق في كيفية تنظيم المهنة في مختلف البلدان في عرقلة التنقل والحركة. أضف إلى ذلك متطلبات الجنسية والإقامة التي تأتي بحواجز إضافية.

مساعي (الجات) في عولمة المهنة
• تعالج الجات العقبات التنظيمية التي أمام التجارة الدولية والاستثمار الأجنبي في الصناعات الخدمية، ومن بينها ممارسات المحاسبة وغيرها من المهن عبر الحدود، وذلك بوضع قواعد ترمي الى:
– التكفل بأن يتمتع مقدمو الخدمات ذات الطابع الدولي من أفراد ومؤسسات بنفس المزايا التي يتمتع بها أقرانهم أو منافسوهم المحليون بحكم التعليمات الحكومية.
– إزالة العقبات العنصرية في الدخول الى السوق والممارسة من أشخاص من أقطار أخرى، وذلك بالتركيز على القضايا التي تتعلق فقط بالمؤهلات المحاسبية
– توفير اتفاقية لجميع مقدمي الخدمات فيما يتعلق بالقواعد التي تحكم الاعتراف بالمؤهلات.

المساعي الأخرى للجات
• وفي جوهرها فإن الجات تريد أن تكفل بأن يتمتع الأفراد من بلد ما الراغبون في تقديم خدمات ببلاد أخرى بنفس المزايا التي يتمتع بها أقرانهم في تلك البلاد، فمتطلبات الاعتراف لا يجب أن تشكل عوائقاً أمام التجارة في الخدمات، ومن المؤمل أن توضع القواعد لكل قطاع على أساس أن تكون متطلبات الترخيص مبنية على أساس الموضوعية والشفافية وألا تشكل عبأً أثقل من اللازم، وذلك لضمان جودة الخدمات.
• وتطالب الجات أيضاً بأن يكون لدى الأقطار إجراءات كافية نافذة للتأكد من مؤهلات مهنيي الأقطار الأخرى الذين يطالبون بالحق في عرض خدماتهم فيها، وهذا سيكون له أثار على الجانبين من منظمات المحاسبة المهنية وسلطات الترخيص والتنظيم.

مبادرات الاعتراف الثنائي
بالرغم من أن الجات متعددة الجنسية في مداها، إلا أنها تترك مجالاً للتنفيذ الثنائي. ويعتقد الاتحاد الدولي للمحاسبين بأن أكثر الطرق فاعلية هي مبادرات الاعتراف الثنائي. فالاختلاف الموجود في مستويات التعليم والامتحانات ومتطلبات الخبرة والقضايا المهنية والنفوذ التنظيمي وغير ذلك من الأمور الذي تجعل من الصعب جداً تطبيق الاعتراف على أسس متعددة الجوانب، بينما الاعترافات الثنائية تمكن أي قطرين من التركيز على القضايا الرئيسية ذات العلاقة بالبيئة الموجودة فيهما. وما أن تأخذ الاعترافات الثنائية طريقها حتى تتبعها اتفاقيات أخرى مثلها مما يؤدي فيما بعد آلياً الى توسيع الاعتراف المتبادل الى مدى أكبر.

مبادئ الاعتراف بالمؤهلات المهنية
• تطالب الجات بألا يتجاوز معيار الاعترافات ما هو لازم للتكفل بجودة الخدمة. ومن المعروف أن لكل بلاد طرقها لمقارنة المؤهلات المهنية، ويجب تطبيقها بشكل عادل ومتسق على كافة الطالبين. ويوصي الاتحاد الدولي للمحاسبين أن تكون طريقة التقييم مبنية على عناصر المؤهل المهني وهي من ضمن الثلاثة مناطق الآتية:
• التعليم : معايير الدخول/ إجمالي المعرفة.
• الامتحانات : اختبارات الكفاءة المهنية.
• الخبرة : التي لها علاقة بأعمال الممارسة.

ويقترح تطبيق المبادئ التالية عند تطبيق عملية التقييم. وهي مبادئ موازنة لإرشادات التعليم العالمي (9)، وقد وضعت هنا لأنها وجدت قبولاً واسعاً في المهنة لتلبية متطلبات المحافظة على معاييرها العالية وعلى المصلحة العامة. وعلاوة على ذلك ففي إمكانها مساعدة البلدان المتفاوضة للتوصل إلى الاعتراف المتبادل، لاتخاذ قرارات مبنية على دراية بدرجة تعادل متطلبات التعليم الأساسية. وهذا إجراء جوهري لأنه سيكون في إمكان الطرفين المتفاوضين أن يستمرا في التفاوض بدون تعثر متى كان هناك تعادلاً كافياً في متطلباتهما التعليمية الأساسية.

 

متطلبات الاعتراف المتبادل في ظل العولمة
أولا: التعليم

تشمل المعرفة النظرية، التي يجب أن تكون في صلب معارف الأشخاص الباحثين على الاعتراف، المواضيع التالية على الأقل:
• التحليل والتقييم الناقد للبيانات المالية.
• المراجعة.
• الحسابات المجمعة.
• محاسبة التكاليف والمحاسبة الإدارية.
• المحاسبة العامة.
• أنظمة الرقابة الداخلية.
• المتطلبات القانونية والمهنية بممارسة المهام المخصصة التي يعنيها الأمر.
• المعايير ذات العلاقة بالبيانات المالية.
وعلاوة على ما تقدم يجب أن يغطي صلب المعارف المجالات الآتية كحد أدنى في علاقاتها بالمهام المخصصة:
• المبادئ الأساسية للإدارة المالية للمشاريع.
• اقتصاد العمل، والاقتصاد العام، والاقتصاد المالي.
• القانون المدني والقانون التجاري.
• تقنية المعلومات والمنظومات.
• قانون الإعسار والإجراءات المثيلة.
• الرياضيات والإحصاء.
• تقديم الخدمات المالية والمشورة … الخ
• التصرف والسلوك المهني.
• الضمان الاجتماعي وقانون الاستخدام.
• قانون الضرائب.
ويجب على الطالبين أن يكونوا قد غطوا هذه المواضيع بشمولية وعمق كافيين لتمكينهم من القيام بالوظيفة المعنية بالمستوى المطلوب. وفي سبيل التكفل بهذا يجب القيام بفحص البرامج التعليمية ذات العلاقة ومحتوياتها.
ثانيا: الامتحانات
• يجب على المرشحين للاعتراف بالمؤهلات المهنية أن يثبتوا أنهم اجتازوا الامتحان بكفاءة مهنية، ويجب أن لا يقيس هذا الامتحان مستوى المعرفة النظرية اللازمة فقط، بل أيضاً القدرة على استعمال تلك المعرفة بجدارة في الميدان العملي. ولذلك فإن تقييم الامتحانات المهنية يصبح عنصراً رئيسياً في عملية الاعتراف.
• ويجب ألا تشعر الهيئات العضو بالرضا لمجرد أن التقييم الذي طبق على الطالبين يختبر بحق معارفهم وقدرتهم على استغلالها، بل يجب التأكد من أن سياسات وإجراءات بنية تلك الأسئلة، وسريتها، وطريقة إعطاء الدرجات كافية لضمان سلامة عملية التقييم. ويجب أيضاً التوصل إلى اتفاقيات على ضرورة إجراء مراجعات دورية لعملية التعليم والتقييم للمؤهلات التي يعترف بها، للتأكد من أن شروط الاعتراف مطبقة باستمرار.
• وأيضاً يختلف محتوى ودقة ومدى وطول الامتحانات المهنية التي تتناولها الهيئات العضو أو غيرها من السلطات التي تجري الامتحانات. فبعضها يوضع على أساس دراسة حالة والبعض الآخر على أساس استعمال الاختبار الموضوعي إلى مدى واسع. وبعضها حسابي جداً، بينما البعض الآخر متنوع. لكن الجوهر هو التكفل بأن يتم تقييم الطالبين بشكل كاف في المجالات ذات العلاقة والى الحد اللازم لتمكينهم من العمل بشكل كفؤ في المهام المخصصة.

ثالثا: الخبرة
• من الجوهري لأي مهني بألا يكون لديه فقط المعرفة النظرية، بل أيضا المقدرة على استغلال تلك المعرفة بكفاءة في ميدان العمل.
• ومن المقترح بأن يكون الشخص، قبل الاعتراف به لتأدية مهمة مخصصة، قد أكمل سنتين على الأقل في خبرة عملية معتمدة تحت إشراف مناسب وفي مجال يتعلق بالمهنة وفي بيئة مهنية ملائمة.
• وعلى الهيئات الأعضاء أو السلطات التي تتولى الاعتراف بالمؤهلات الأخرى أن تنظر في متطلبات الخبرة المعنية وأن تبت في كيفية معالجة ما قد يظهر من خلافات، و هذه الخلافات تتعلق عادة بـ:
• طبيعة ومدى الخبرة المطلوبة (مثلاً: في بعض الأقطار لا تقبل خبرة المحاسبة العامة الخارجية في أغراض الاعتراف للممارسة).
• طول مدة الخبرة المتحصل عليها، و
• الإجراءات اللازمة للمصادقة على الخبرة المتحصل عليها (مثلاً: بعض الأقطار تطالب بشهادة أرباب العمل، وبعض الأقطار الأخرى تعتمد على التقارير الدورية من أولئك الذين ينالون الخبرة).
• وسيحتاج أي تقييم إلى أن يعطي الاعتبار إلى مدى الخبرة ذات العلاقة بالمهمة المخصصة التي نالها الطالب. وقد يؤدي التحليل إلى أن يطلب من الطالب، قبل الاعتراف به في ميدان المنظمة المستضيفة، مزيداً من الخبرة.
• وقد يعمل البلد المستضيف على فرص مدة خبرة عملية فيه نفسه وذلك للتضلع في قوانينه وممارساته ولوائحه.

العضوية في المنظمات المهنية
أشارت الجات بالاعتراف المتبادل في المؤهلات المهنية، ولكنها لم تشر إلى المعاملة بالمثل في عضوية المنظمات المهنية، ويشكل هذا أهمية خاصة في الأقطار حيث الترخيص/ الممارسة منفصلة عن المنظمة المهنية للمحاسبة. ويعتقد الاتحاد الدولي للمحاسبين أن روح الاعتراف المتبادل تمتد أيضاً إلى العضوية. وانه يشجع كافة هيئات المحاسبة المهنية على أن تضع تصنيفات للعضوية، أو تضع طريقة أخرى، يمكن بها للمهنيين الأجانب أن يصبحوا أجزاء من منظمة المحاسبة. وستساعد العضوية المهنيين الأجانب المعترف بهم في الحفاظ على مقدرتهم وتحسينها في ممارسات البلد المضيف وذلك بالإطلاع على المطبوعات الفنية والاتصال بالمحاسبين المهنيين المحليين والتعرف على ممارسات السلوك المهني وغير ذلك من الأمور. أن تحسين المقدرة الفنية يفيد بشكل مباشرة المصلحة العامة.

عملية الاعتراف
عند محاولة وضع إجراءات للاعتراف بالمؤهلات الأجنبية يجب اتخاذ الحيطة لمعالجة فوارق الهياكل التنظيمية للمهنة. ففي البلاد التي فيها إجراءات الاعتراف/ الترخيص غير مركزية، قد تحتاج المنظمة الوطنية إلى التفاوض نيابة عن أعضائها على مستوى المقاطعات أو الولايات مع سلطات الترخيص، هذه السلطات التي تكون هي نفسها ذات متطلبات متفاوتة. وفي بعض البلدان يتطلب الاعتراف للممارسة الحصول على عضوية إحدى الهيئات المحاسبية المعترف بها محلياً، بينما يتم ذلك الاعتراف في بلدان أخرى إما بواسطة الارتباط بهيئة أو بسلطة الترخيص الحكومية.

معايير الاعتراف المتبادل
وتطالب الجات أن يضع كل بلد إجراءات لتوفير الاعتراف بالمؤهلات الأجنبية. هذا علاوة على أنه يجب أن تكون تلك الإجراءات شفافة وعادلة أمام جميع الأفراد الراغبين في هذا التأهيل. وقد تكون هذه الإجراءات متوفرة الآن في بعض البلدان والهيئات العضو لكنها غير متوفرة في بلدان أخرى. وعلى ضوء مناخ الحركية المتزايدة في العولمة، على البلدان الأولى أن تعيد النظر في منظوماتها وأن تعد هيكليات أكثر رسمية، وعلى الأخيرة أن تضع التسهيلات المناسبة وبدون تأخير. ويجب معالجة الأمور التالية:
• إنشاء اتصالات وطيدة مع المنظمات المهنية في البلدان الأخرى لتقييم مختلف المعايير.
• وضع طريقة لتقييم نظام التعليم ومناهج الدراسة ومنح الشهادات في بلدان أجنبية ومقارنتها بالمتطلبات المحلية، وهذا مهم بشكل خاص في الحالات التي يكون فيها التعليم ما قبل التأهيل لا يعتمد على النظام الجامعي.
• تقييم أنظمة الامتحانات في البلدان الأجنبية من منظور محتوى الامتحان وطريقته.
• تشكيل مجلس هيئة فحص، أو أي هيكلية مشابهة، لتحليل نتائج الخطوات المذكورة أعلاه ولنشر وتسيير البرامج لتسهيل الاعتراف بالمؤهلات الأجنبية، ويمكن لهذه الهيئة أن تستعمل نقاط مرجع دولي (مثل الاتحاد الدولي للمحاسبين (9)، للتوصية بالامتحانات خاصة وبرامج أخرى تمكن الطالبين من إظهار مقدرتهم في المتطلبات المحلية الصرفة.

أثر اتفاقيات منظمة التجارة العالمية على المهنة
تضمنت جولة أوروغواي للتجارة، التي تم التفاوض عليها بحكم الاتفاقية العامة للتعرفة والتجارة (الجات)، أول اتفاقية متعددة الجوانب تزيل العقبات من أمام المحاسبين الراغبين في الممارسة عبر الحدود.
وتعالج الاتفاقية متعددة الجوانب، الاتفاقية العامة للتعرفة والتجارة (الجات) هذه العقبات الموجودة في التأهيل للممارسة في المناطق الأجنبية بطريقتين:
• أولاهما: تتطلب أحكام الاتفاقية المتعلقة بالتعليمات المحلية من البلدان الأجنبية بتسيير قواعد الترخيص أو منح الشهادة بأسلوب معقول وهادف وخال من التحيز، ويمنع استغلالها كحواجز مبطنة ضد التجارة. ولتنفيذ هذا التخويل الواسع تتطلع الاتفاقية إلى وضع مزيد من المبادئ الإلزامية المحددة في المستقبل. هذا ومطلوب من البلدان أيضاً أن تضع إجراءات محددة للتحقق من مقدرة المهنيين من البلدان الأخرى، وأوراقهم الثبوتية.
• ثانيها: تشجع الاتفاقية البلدان على الاعتراف المتبادل إما بصورة مستقلة ذاتية أو بوضع اتفاقيات اعتراف ثنائية. وعلاوة على ذلك فإنها تضع إرشادات لكي تتأكد من أن تلك الاتفاقيات لا تستعمل ضد المحترفين من الأقطار الأخرى التي ليست أطراف فيها.

المواد ذات الأهمية الخاصة بمهنة المحاسبة المشار إليها في اتفاقيات الجات
هناك مادتان في الجات ذات اهتمام خاص بمهنة المحاسبة:
المادة 6: الخاصة بالتعليمات المحلية، التي هي إحدى القواعد التي تطبق فقط على مهنة المحاسبة، في حالة ما تكون هناك حكومات ما قد وضعت التزامات محددة. وهي ذات معالم ثلاثة هامة:
– حكومات توافق على تطبيق التعليمات المسيرة لقطاع الخدمات والمهن، وبأسلوب معقول وموضوعي وخال من التحيز ولا يشكل عقبة أمام التجارة.
– لا يجب أن تشكل متطلبات الإجراءات والمعايير الفنية ومتطلبات الترخيص حواجز لا لزوم لها أمام التجارة في الخدمات. وسيتم وضع مزيد من المبادئ والقواعد على أساس قطاعي للتكفل بأن تكون تلك الإجراءات موضوعية وشفافة، وليس أكثر عبءً مما هو لازم لضمان جودة الخدمة، ولا تشكل هي في حد ذاتها عقبات في أمور الترخيص أمام تقديم الخدمات. وسوف تؤخذ المعايير الدولية في الاعتبار في تحديد مدى الالتزام بهذه المبادئ.
– على جميع البلدان أن يكون لديها إجراءات كافية مطبقة لفحص مؤهلات المهنيين من البلدان الأخرى الذين يريدون الممارسة فيها.

المادة 7: الخاصة بتسجيل المؤهلات والتراخيص تخص جميع الخدمات والحرف من البلدان الأخرى بغض النظر عما إذا كانت التزامات معينة قد تمت. أسوة بالمادة 6، بها ثلاثة معالم تتعلق بمهنة المحاسبة:
– للبلدان أن تختار طريقة من صنعها هي للاعتراف بالمؤهلات الأجنبية والترخيص، وذلك بالاعتراف من جانب واحد أو بالترتيبات الثنائية المتبادلة أو بالتناسق الدولي.
– لا يوجد أي التزام على البلاد التي تدخل في مثل هذه الترتيبات. ومع ذلك إذا قررت أي بلد، أن تقدم على ذلك، فيجب أن تطبق الطريقة المختارة بشكل منسق وموضوعي وعادل تجاه كافة البلدان التي تريد اعتراف بمهنييها.
– تشجيع البلدان على التعاون مع المنظمات الحكومية وغير الحكومية للعمل على وضع واعتماد معايير مؤهلات وممارسة مشتركة دولية.

تنفيذ ما جاء في الجات متعلقاً بمهنة المحاسبة
• سيكون تفعيل مهام الجات تحت إشراف وتسيير منظمة التجارة العالمية Wto، وستشكل الجات مجلساً لتجارة الخدمات مكوناً من مندوبي الدول المتوقعة على الاتفاقية، وذلك للاستمرار في التفاوض على القضايا القائمة ولتولي القضايا التي قد تظهر في تفعيل اتفاقية الخدمات.
• ومن المعروف أن مجلس تجارة الخدمات سيشكل – في حدود الخدمات المهنية – فريق عمل عندما تصبح الاتفاقية نفاذة المفعول وذلك لمتابعة تنفيذ اتفاقية الخدمات والتكفل بأن يكون عمله المتعلق بالمحاسبة موضوعاً ” على رأس الأولويات”.
• وقد تم وضع جدول الأعمال ذو المراحل الثلاث التالية لفريق العمل:
• يجب تطوير المبادئ والقواعد الإضافية التي نصت عليها المادة 6 للتكفل بأن متطلبات وإجراءات التأهيل والمعايير الفنية والتراخيص الوطنية في المحاسبة لا تشكل عراقيل غير لازمة أمام التجارة.
• يجب تشجيع العمل بالمعايير فيما يتعلق بالمؤهلات والممارسة بالمحاسبة وذلك بالتعاون مع المنظمات الحكومية وغير الحكومية الدولية. وأن الاتحاد الدولي للمحاسبين ولجنة المحاسبة الدولية هما بكل وضوح المنظمتان اللتان ليستا حكوميتين وسيكونان على علاقة بهذه المحاولة.
• يجب تشجيع الاعتراف بالمؤهلات عبر الحدود طبقاً للمادة 7 وذلك بتطوير الإرشادات الملائمة لاتفاقيات الاعتراف.

المجمع العربي للمحاسبين القانونيين وإنجازاته
• وأمام هذا الخصم من التحديات لاحظت كوكبة من المكاتب العربية للخدمات المحاسبية ما تعانيه مهنة المحاسبة على امتداد الوطن العربي من مستلزمات النهوض بها وعلى نطاق العالم العربي، فبادرت عام 1984 الى تأسيس المجمع العربي للمحاسبين القانونيين برئاسة الاستاذ طلال أبوغزالة ليتولى معالجة واقع حال مهنة المحاسبة آن ذاك والنهوض بمهنة المحاسبة في الوطن العربي لتكون بالمستويات الدولية.

انجازات المجمع
منذ تأسيس المجمع العربي للمحاسبين القانونيين انضم المجمع الى عضوية الاتحاد الدولي للمحاسبين (ifac) وحصل على عضوية كل من اللجنة الدولية لمعايير المحاسبة (iasc) واللجنة الدولية لممارسة أعمال التدقيق (iapc) حيث شارك بفعالية في نشاط الهيئات الدولية المذكورة وبنفس توجه تلك الهيئات بادر الى وضع منهاج التأهيل المهني وأعد المراجع العلمية لكافة مواد التأهيل وبادر الى عقد امتحانات التأهيل المهني على نطاق العالم العربي وترجم الى العربية كل من المعايير الدولية للمحاسبة الدولية للقطاع العام كما ترجم الى العربية قواعد السلوك المهني الصادرة عن اللجان الدولية سابق الإشارة إليها وأصدر أول مجلة مهنية محاسبية ويسعى من خلال ذلك الى توحيد معايير ممارسة المهنة على مستوى الوطن العربي ورفد السوق العربي بالمحاسب المهني الذي لا يقل مستوى تأهيله عن المستويات المهنية الدولية.

 

لكي تكون معايير المحاسبة المالية متسقة مع بعضها البعض، يجب أن ترتكز على مفاهيم أساسية. ويمكن تعريف &**o*;المفهوم&**o*; بأنه مصطلح أساسي أعطى معنى معين، ويعتبر المصطلح أساسي إذا كان من الضروري أن تتكرر الإشارة إليه تكرارا صريحا أو ضمنيا ، سواء عند وضع معايير المحاسبة أو تفسيرها أو تطبيقها. فكلمة &**o*;الأصول&**o*; مثلا تعتبر مصطلحا أساسيا لأن كثيرا من معايير المحاسبة المالية تتعلق بأصول المنشأة، وبالتالي فلابد أن تتكرر الإشارة إلى مفهوم الأصل عند وضع تلك المعايير وعند تفسيرها وعند تطبيقها. وتتركز أهمية تحديد مفاهيم المحاسبة المالية في تكملة الإطار الفكري اللازم لوضع معايير ملائمة ومتسقة مع بعضها البعض. ومن أجل أن تكون معايير المحاسبة المالية ملائمة يجب أن ترتكز على أهداف واضحة للقوائم المالية (المنتج النهائي للمحاسبة المالية). ومن أجل أن تكون معايير المحاسبة المالية متسقة مع بعضها البعض يجب أن ترتكز على مجموعة متكاملة من المفاهيم تعرف المصطلحات المحاسبية الرئيسية وفقا لتصور ذهني ملائم للمحاسبة المالية في المملكة العربية السعودية. وبدون هذه المفاهيم تكون هناك خطورة في إصدار معايير متناقضة. – نطاق البيان : يعرف هذا البيان العناصر الأساسية للقوائم المالية للمنشآت الهادفة للربح، والمفاهيم التي يجب أن تحكم قياس تلك العناصر، والخصائص الواجب توافرها في المعلومات التي تفصح عنها القوائم المالية. وبالتالي تحدد المفاهيم التي يشملها هذا البيان الملامح الأساسية للمحاسبة المالية في المملكة العربية السعودية وعلى الرغم من أن هذا البيان لا يضع معايير معينة للمحاسبة المالية للمنشآت الهادفة للربح إلا أنه سوف يستخدم ـ جنبا إلى جنب ـ مع بيان أهداف المحاسبة المالية كأساس لوضع تلك المعايير. -1 مفاهيم العناصر الأساسية للقوائم المالية: 3-1-1 مقدمة : تعتبر القوائم المالية الوسيلة التي تستخدم لابلاغ الاطراف الخارجية بالمعلومات التي تم اعدادها وتجميعها في الحسابات المالية- بصورة دورية منتظمة- وتنقسم هذه المعلومات الى نوعين رئيسيين : أ – (أرصدة) ترتبط بتاريخ معين ، أو بلحظة زمنية معينة. ب- (تدفقات) ترتبط بفترة زمنية معينة ويشير اصطلاح (الارصدة) الى المعلومات التي تتعلق بالمركز المالي للمنشأة في لحظة زمنية معينة. وتعتبر قائمة المركز المالي الوسيلة الرئيسية لابلاغ هذه المعلومات. كما تعتبرالأصول والخصوم وحقوق اصحاب رأس المال العناصر الاساسية التي تصور المركز المالي للمنشأة في لحظة زمنية معينة. ويشير اصطلاح (التدفقات) الى المعلومات التي تتعلق بالتغيرات التي تطرأ على المركز المالي للمنشأة خلال فترة زمنية معينة، وتشمل هذه التغيرات ما يأتي : أ – المعلومات التي تتعلق بنتائج أعمال المنشأة خلال هذه الفترة، وتعتبر قائمة الدخل الوسيلة الرئيسية لإبلاغ هذه المعلومات كما تعتبر الإيرادات والمصروفات والمكاسب، والخسائر، وصافي الدخل (أو صافي الخسارة) العناصر الأساسية التي تصور نتائج أعمال المنشأة خلال تلك الفترة الزمنية. ب – المعلومات التي تتعلق بالتغيرات التي تطرأ على حقوق أصحاب رأس المـال خلال فترة زمنية معينة. وتعتبر قائمة التغيرات في حقوق رأس المال الوسيلة الرئيسية لإبلاغ هذه المعلومات. كما يعتبر صافي الدخل (أو صافي الخسارة) واستثمارات أصحاب رأس المال والتوزيعات على أصحاب رأس المال العناصر الأساسية التي تصور هذه التغيرات خلال تلك الفترة الزمنية. ج- المعلومات التي تتعلق بالتدفق النقدي للمنشأة خلال فترة زمنية معينة. وتعتبر قائمة التدفق النقدي الوسيلة الرئيسية لإبلاغ هذه المعلومات، وتبرز هذه القائمة التغيرات التي تطرأ على الأصول والخصوم وحقوق أصحاب رأس المال والتي تؤدي إلى التأثير على النقد أو الموارد السائلة الأخرى. ويتبين مما تقدم أن العناصر الأساسية للقوائم المالية للمنشأة هي : – الأصول والخصوم وحقوق أصحاب رأس المال. – الإيرادات، المصروفات، المكاسب، الخسائر، وصافي الدخل (أو صافي الخسارة) ، استثمارات أصحاب رأس المال، التوزيعات على أصحاب رأس المال. وتقع هذه العناصر العشرة في مجموعتين : أ – مجموعة عناصر المركز المالي وتتضمن الثلاثة عناصر الأولى. ب – مجموعة العناصر التي تمثل تغيرات في المركز المالي وتشمل السبعة عناصر الأخيرة. وترتبط عناصر المجموعتين ارتباطا أساسيا ، نظرا لأن الأصول والخصوم وحقوق أصحاب رأس المال تتغير بفعل العناصر التي تتكون منها المجموعة الثانية . كما أن الزيادة (أو النقص) في اصل معين لا يمكن أن تحدث دون نقص أو زيادة مناظرة في أصل آخر أو في أحد الخصوم أو في حقوق أصحاب رأس المال. ويتبين مما تقدم أن نتائج المحاسبة المالية تتبلور في مجموعة من القوائم المالية التي تتسق مع بعضها البعض وترتكز على نفس البيانات 3-1-2 تعريف العناصر الأساسية للقوائم المالية: من الناحية العملية – يجب أن يضع تعريف كل عنصر من عناصر القوائم المالية أساسا واضحا للتمييز بين البنود التي تقع في نطاق عنصر معين، .

 

والبنود التي تقع خارج نطاق ذلك العنصر. وعلى سبيل المثال، فان تعريف &**o*;الأصل&**o*; يجب أن يكون كافيا لإرشاد المحاسب إلى تحديد ما إذا كان بند معين – من المقترح إدراجه ضمن مجموعة الأصول – تتوافر فيه الخصائص التي تتوافر في كافة البنود التي يطلق عليها اصطلاح &**o*;الأصول&**o*;. وبذلك يعتبر تعريف العناصر الأساسية للقوائم المالية خطوة أولية على جانب كبير من الأهمية لتحديد محتويات القوائم المالية، إذ أن هذه التعاريف تضع الأساس لاستبعاد البنود التي تفتقر إلى خاصية واحدة أو أكثر من الخصائص التي تتميز بها كل من الأصول والخصوم والإيرادات والمصروفات والمكاسب والخسائر، وما إلي ذلك من عناصر القوائم المالية، ولا تهدف هذه التعاريف إلى تحديد أسس التحقق المحاسبي لعناصر القوائم المالية – أو تحديد الخاصية التي ينبغي إخضاعها للقياس من بين خصائص كل من هذه العناصر، وتقع هذه الأسس والخصائص في نطاق مفاهيم القياس المحاسبي. وفيما يلي تعاريف العناصر الأساسية للقوائم المالية : 1- الأصول : الأصل هو أي شيء له قدرة على تزويد المنشأة بالخدمات أو المنافع في المستقبل، اكتسبت النشأة الحق فيه نتيجة أحداث وقعت أو عمليات تمت في الماضي، شريطة أن يكون قابلا للقياس المالي حاليا بدرجة مقبولة من الثقة وبشرط ألا يكون مرتبطا بصورة مباشرة بالتزام غير قابل للقياس. ويتبين من التعريف السابق أن الأصل – بغض النظر عن شكله – يتميز بخمس خصائص أساسية كآلاتي : أ – المقدرة الكامنة على تقديم الخدمة أو المنفعة، ويعني ذلك أن الأصل يمثل طاقة متجمعة بحيث يستطيع – بمفرده أو بالاشتراك مع غيره من الأصول – أن يقدم خدمات أو منافع في المستقبل، تساعد بشكل مباشر أو غير مباشر على تحقيق تدفقات نقدية.(1) ب- الارتباط بالمنشأة ومن ثم تستطيع المنشأة أن تحصل على الخدمات أو المنافع التي تتجسد في الأصل. ج – وقوع حدث أو إنجاز عملية في الماضي نتج عنها حق المنشأة في الحصول على الخدمات والمنافع التي يقدمها الأصل. د – قابلية القياس: ويقصد بذلك إمكانية القياس النقدي – بدرجة مقبولة من الثقة – لخاصية أو أكثر من الخصائص التي يتميز بها الأصل وترتبط ارتباطا واضحا بإمكانياته على تقديم الخدمات والمنافع. هـ- إمكان قياس الالتزامات المباشرة التي تتحملها المنشأة مقابل الحصول على الأصل قياسا نقديا -بدرجة مقبولة من الثقة-، وجدير بالملاحظة أن العقود التي يتعين تنفيذها في وقت لاحق تحتوي عادة على حقوق ذات قيمة والتزامات وأعباء في المستقبل، ومن الواضح أن الفائدة التي تعود على المنشأة من إدراج هذه الحقوق ضمن أصولها تكون محدودة بدرجة كبيرة إذا تعذر قياس الالتزامات التي تقابلها وإدراجها ضمن خصوم المنشأة. 2- الخصوم : &**o*;الخصم&**o*; هو التزام حالي على المنشأة بتحويل أصول أو تقديم خدمات لوحدات أخرى في المستقبل نتيجة عمليات أو أحداث ماضية، شريطة أن يكون الالتزام قابلا للقياس المالي حاليا بدرجة مقبولة من الثقة وبشرط ألا يكون مرتبطا بصورة مباشرة بحق غير قابل للقياس. ويتبين من هذا التعريف أن الخصم – بغض النظر عن شكله – يتميز بالخصائص الأساسية الآتية : أ – وجود التزام حالي واجب الأداء، بمعنى أن الخصم يمثل مسئولية قائمة تجاه وحدة أو أكثر من الوحدات الأخرى. ب- نقل أو تحويل أصول في المستقبل ، ويعني ذلك أن الوفاء بتلك المسئولية يتطلب تسديد الالتزام، إما بنقل ملكية أو استخدام بعض الأصول في المستقبل سواء كان ذلك في تاريخ محدد أو قابل للتحديد، أو عند وقوع حدث معين، أو عند الطلب. ج – الارتباط بالمنشأة، ويعني ذلك أن المنشأة يجب أن تفي بمسئولياتها أو تؤدي ما عليها من الالتزام دون قيد أو شرط. د – وقوع حدث أو إتمام عملية في الماضي، ويعني ذلك أن الحدث أو العملية التي أدت إلى ترتيب ذلك الالتزام على المنشأة قد وقعت فعلا. هـ – قابلية القياس، ويقصد بذلك إمكان القياس المالي – بدرجة مقبولة من الثقة– لخاصية أو أكثر من الخصائص التي يتميز بها الالتزام، وترتبط ارتباطا واضحا باستخدام الأصول أو نقل ملكيتها إلى الغير في المستقبل. و – إمكان القياس المالي – بدرجة مقبولة من الثقة – للحقوق التي تكسبها المنشأة مباشرة أو المنافع التي تؤول إليها في المستقبل نتيجة للحدث أو العملية التي أدت إلى وجود ذلك الخصم أو الالتزام. 3- حقوق أصحاب رأس المال : تمثل حقوق أصحاب رأس المال مقدار ما يتبقى من أصول المنشأة بعد استبعاد خصومها بمعنى أنها تعادل دائما &**o*;صافي الأصول&**o*; (الأصول ناقصا الخصوم) ، ولهذا يطلق عليها اصطلاح &**o*;القيمة المتبقية&**o*; لأصحاب رأس المال وتنبثق هذه القيمة من حقوق الملكية ، وتنطوي على العلاقة التي تربط المنشأة بأصحابها كملاك تمييزا لتلك العلاقة عن العلاقات التي قد تربطهم بالمنشأة كموظفين أو مورديـن أو مقرضين ، أو عملاء … الخ. 4- الإيرادات : إيرادات المنشأة هي مقدار زيادة الأصول أو نقص الخصوم – أو كليهما معا- خلال مدة زمنية معينة الناتجة من إنتاج السلع أو بيعها ، أو السماح للوحدات الأخرى باستخدام الأصول التي تملكها ، أو تقديم الخدمات ، أو تأدية أنشطة أخرى تستهدف الربح – مما يشكل الأعمال الرئيسية المستمرة للمنشأة. ويتضح من هذا التعريف أن &**o*;الإيرادات&**o*; تتميز بالخصائص الآتية : أ – إن زيادة الأصول أو نقص الخصوم التي تمثل الإيرادات تنشأ عن الأنشطة التي تستهدف الربح تمييزا لها عما يأتي : – زيادة الأصول التي تترتب على استثمارات أصحاب رأس المال أو المساهمات الرأسمالية من غير أصحاب رأس المال، أو الحصول على قروض إضافية – تسلم أصول مشتراة. – نقص الخصوم الذي يترتب على تسديد الديون بوسائل أخرى غير تسليم سلع أو تقديم خدمات للغير، أو السماح للغير باستخدام أصول المنشأة. ب – تتمثل الأنشطة التي تستهدف الربح وتؤدي إلى إنتاج الإيرادات في العمليـات الرئيسية المستمرة للمنشأة تمييزا لها عن عملياتها العرضية أو الفرعية مع منشآت أخرى أو الظروف والأحداث الأخرى التي تتأثر بها ويتوقف التمييز بين العمليات الرئيسية للمنشأة وغيرها من العمليات العرضية أو الفرعية مع منشآت أخرى أو الأحداث والظروف المشار إليها – إلى حد كبير – على طبيعة المنشأة، وعملياتها، وأوجه نشاطاتها الأخرى. فقد تعتبر العمليات الرئيسية المستمرة لنوع معين من المنشآت عمليات عرضية أو مترتبة على الظروف الخارجية بالنسبة لمنشأة أخرى. ورغم أن هذا التمييز يعتمد على التقدير إلا أنه على جانب كبير من الأهمية. فهو يهدف أساسا إلى أن تصبح المعلومات التي تتعلق بدخل المنشأة ومكوناته والأحداث التي أدت إلى تحقيقه، مفيدة – إلى أبعد حد ممكن – لمن يستخدمون القوائم المالية خارج المنشأة. ويساعد هذا التمييز على التفرقة بين الإيرادات وبين المكاسب التي تمثل نوعا آخر من مكونات داخل المنشأة. ج- طالما أن الإيرادات تمثل زيادة في الأصول أو نقصا في الخصوم، فانه يتعين أن تتوافر في كل من الأصول التي تستجد أو الخصوم التي تنقص نفس الخصائص المحددة سابقا لهذه العناصر. د – ارتباط الزيادة في الأصول أو النقص في الخصوم بفترة زمنية معينة. 5- المصروفات : المصروف هو انقضاء أصل أو تحمل التزام – أو كلاهما معا – خلال فترة زمنية معينة نتيجة إنتاج السلع أو بيعها، أو السماح للوحدات الأخرى باستخدام أصول المنشأة أو تأدية خدمات للغير وغير ذلك من الأنشطة التي تستهدف الربح وتشكل العمليات الرئيسية المستمرة للمنشأة. ويتضح من هذا التعريف أن &**o*;المصروف&**o*; يتميز بالخصائص الآتية : أ – إن نقص الأصول وزيادة الخصوم التي تمثل المصروف تترتب على الأنشطة التي تهدف إلى الربح تمييزا لها عما يأتي : – نقص الأصول الذي يترتب على توزيعات الأرباح أو استرداد المالكين لجزء من حقوقهم، أو الإنفاق على شراء الأصول، أو تسديد الديون. – زيادة الخصوم التي تترتب على الحصول على قروض إضافية أو على شراء أصول جديدة. ب- تتمثل الأنشطة التي تهدف إلى الربح وتؤدي إلى انقضاء الأصول، أو تحمل الالتزامات في العمليات الرئيسية المستمرة للمنشأة، تمييزا لها عن العمليات الفرعية أو العرضية مع منشآت أخرى أو الظروف والأحداث الأخرى التي تتأثر بها. ج- طالما أن المصروفات تمثل نقصا في الأصول أو زيادة في الخصوم فيجب أن تتوافر في الأصول التي تنقضي أو الخصوم التي تستجد نفس خصائص الأصول أو الخصوم السابق الإشارة إليها. د- ارتباط النقص في الأصول أو الزيادة في الخصوم بفترة زمنية معينة. 6- المكاسب والخسائر: المكاسب هي زيادة في حقوق أصحاب رأس المال (صافي الأصول) تنتج من العمليات العرضية أو الفرعية للمنشأة مع غيرها من الوحدات. والظروف والأحداث الأخرى التي تتأثر بها خلال فترة زمنية معينة.وذلك بخلاف الزيادة في صافي الأصول التي تنتج من الإيرادات أو من استثمارات أصحاب رأس المال أو المساهمات الرأسمالية من غير أصحاب رأس المال. والخسائر هي نقص في حقوق أصحاب رأس المال (صافي الأصول) ينتج من العمليات العرضية أو الفرعية للمنشأة مع غيرها من الوحدات ومن الأحداث والظروف الأخرى التي تتأثر بها المنشأة خلال فترة زمنية معينة، وذلك بخلاف النقص في صافي الأصول الذي يترتب على المصروفات أو التوزيعات على أصحاب رأس المال. ويتضح من التعريفين السابقين أن كلا من المكاسب والخسائر تتميز بالخصائص المشتركة الآتية : أ – التأثير على حقوق أصحاب رأس المال (صافي الأصول) فالمكاسب تؤدي إلى زيادة تلك الحقوق، والخسائر تؤدي إلى نقصها. ب – أن كلا منهما ينشأ من العمليات الفرعية أو العرضية للمنشأة مع غيرها من المنشآت ومن الأحداث والظروف الأخرى التي تتأثر بها، تمييزا لها عن العمليات الرئيسية المستمرة للمنشآت، وهذه الخاصية هي التي تفرق بين المكاسب والإيرادات من ناحية، وبين الخسائر والمصروفات من ناحية أخرى. ج – إن المكاسب والخسائر لا تترتب على المعاملات أو التحويلات التي تجري بين المنشأة ومالكيها، كما أنها لا تترتب على المساهمات الرأسمالية من غير أصحاب رأس المال. د – إن كلا من هذه المكاسب أو الخسائر يرتبط بفترة زمنية معينة. وعلى الرغم من هذه الخصائص المشتركة ، فان كافة المكاسب والخسائر لا تنتج من نفس الأسباب، إذ إن بعض المكاسب والخسائر ينتج عن عمليات تبادلية بين المنشأة وغيرها من الوحدات ومن أمثلة ذلك المكاسب والخسائر التي تنتج من بيع الأصول الإنتاجية التي لا تحتفظ بها المنشأة عادة بغرض البيع. وقد تنشأ بعض المكاسب أو الخسائر نتيجة عمليات من جانب واحد – ويعني بذلك التحويلات غير التبادلية بين المنشأة والوحدات الأخرى. فعلى سبيل المثال تحقق المنشأة مكاسب من إعانات التشغيل التي تحصل عليها، بينما تتحمل خسائر نتيجة الغرامات التي تفرضها عليها هيئة حكومية معينة. كما قد تنشأ مكاسب وخسائر أخرى نتيجة حيازة أصول أو الالتزام بخصوم تتعرض قيمتها للتغير، كما هو الحال بالنسبة للتغيرات في أسعار صرف العملات الأجنبية. والى جانب ذلك تتحمل المنشأة خسائر أخرى نتيجة الانقضاء الجبري لبعض الأصول كما هو الحال بالنسبة لفقد الأصول نتيجة للسرقة أو تدميرها أو إحدى الكوارث الأخرى كالفيضان. 7- صافي الدخل (صافي الخسارة) : صافي الدخل (صافي الخسارة) عن مدة زمنية معينة هو مقدار الزيادة (النقص) في حقوق أصحاب رأس المال أي في صافي الأصول – وينتج صافي الدخل (صافي الخسارة) من الإيرادات والمصروفات والمكاسب والخسائر التي ترتبط بتلك الفترة الزمنية، ويتضمن ذلك كافة التغيرات في صافي الأصول خلال تلك الفترة فيما عدا التغيرات التي تنتج من استثمارات أصحاب رأس المال أو التوزيعات عليهم أو المساهمات الرأسمالية من مصادر أخرى غير أصحاب رأس المال. ويتضح من التعريف السابق أن صافي الدخل (صافي الخسارة) يتميز بالخصائص الآتية : أ – إن صافي الدخل (صافي الخسارة) هو محصلة كافة العمليات الرئيسية المستمرة للمنشأة وكذلك عملياتها الفرعية أو العرضية مع الوحدات الأخرى وغير ذلك من الظروف والأحداث التي تتأثر بها، مما يؤدي إلى تحقيق الإيرادات والمصروفات والمكاسب والخسائر التي ترتبط بالفترة الزمنية التي يقاس عنها صافي الدخل. ب – إن صافي الدخل (صافي الخسارة) لا ينتج من التحويلات التي تتم بين المنشأة وأصحاب رأس المال – أو من المساهمات الرأسمالية التي تحصل عليها من غير أصحاب رأس المال. ج- – إن صافي الدخل (صافي الخسارة) يمثل فائضا – بمعنى أنه يقاس بصورة غير مباشرة – فهو يعادل مقدار الفرق بين الإيرادات والمكاسب من جهة ، وبين المصروفات والخسائر من جهة أخرى. ويلاحظ أن الأجزاء الرئيسية لصافي الدخل (صافي الخسارة) هي الإيرادات والمصروفات والمكاسب والخسائر. ويمكن تجميع تلك الأجزاء بطرق مختلفة للحصول على مقاييس وسيطة لأداء المنشأة خلال فترة زمنية معينة ومن أمثلة هذه المقاييس مجمل الربح، الدخل الناتج من العمليات المستمرة ودخل التشغيل. وليست هذه المقاييس الوسيطة – في حقيقتها – سوى نتائج جزئية أو مرحلية لصافي الدخل (صافي الخسارة). 8- استثمارات أصحاب رأس المال والتوزيعات عليهم : استثمارات أصحاب رأس المال هي مقدار الزيادة في صافي أصول المنشأة نتيجة تحويل أصول أو تقديم خدمات من وحدات أخرى إلى تلك المنشأة، أو نتيجة قيام وحدات أخرى بتسديد التزاماتها بغية الحصول على حقوق الملكية في المنشأة أو زيادة ما يملكونه من تلك الحقوق. ويقصد بالتوزيعات على أصحاب رأس المال مقدار النقص في صافي أصول المنشأة نتيجة تحويل أصول أو تقديم خدمات إلى أصحاب رأس المال، أو تحمل المنشأة التزامات تجاه مالكيها مقابل تخفيض حقوق ملكيتهم، أو إنهاء تلك الحقوق. ويتضح من التعريفين السابقين إن استثمارات أصحاب رأس المال والتوزيعات عليهم تتميز بالخصائص الآتية : أ – إنها تمثل معاملات من جانب واحد بين المنشأة وأصحابها، باعتبارهم مالكين، وبعبارة أخرى، معاملات غير تبادلية تمييزا لها عن المعاملات التبادلية التي تجريها المنشأة مع هؤلاء المالكين. ب – تنطوي استثمارات أصحاب رأس المال التوزيعات على تحويل أصول أو خصوم من أو إلى المنشأة، لذا يجب أن تتوافر في هذه الأصول والخصوم الشروط المحددة سابقا. ج- لا يترتب على استثمارات أصحاب رأس المال أو التوزيعات عليهم أية مكاسب أو خسائر للمنشأة