دور الافصاح والشفافية في تقوية أنظمة الرقابة الداخلية وأثرها على مستقبل التنمية بالدول النامية

اعداد وتقديم / عبدالله سعيد عبدالرؤف عبدالرحمن – تمهيدي ماجستير محاسبة

مقدمة :

         ان المحاسبة هي نظام للمعلومات تستهدف إنتاج معلومات مالية يتم توصيلها لأصحاب المصلحة ( الأطراف ذات الصلة ) يعتمدون عليها فى إتخاذ القرارات مثل المساهمين ، المستثمرين الحاليين والمرتقبين ، الحكومة ، العملاء ,والمجتمع بصفة عامة .

وعلى الرغم من صدور العديد من المعايير والإرشادات من قبل المنظمات المهنية المسئولة عن تنظيم وتطوير المحاسبة سواء فى مجال القياس أو الإفصاح إلاّ أن تلك المعايير والإرشادات لاّ تقدم إلاّ الحد الأدنى من المعلومات الواجب الإفصاح عنها والتي قد لا تفي باحتياجات الأطراف أصحاب المصلحة .

كما ان عدم تفعيل وظيفة الافصاح والشفافية عن المعلومات المالية و الغير مالية هو نتيجة لضعف أنظمة الرقابة الداخلية التشغيلية مما أدى الى تفاقم ظاهرة السطو على المال العام وهو ما كشفه تقرير البنك الدولي حول مستقبل التنمية بالدول النامية والصادر في نوفمبر 2010 .

و تتضمن الرقابة الداخلية الخطة التنظيمية، وكافة الطرق والمقاييس المتناسقة التي تتبناها المؤسسة لحماية أصولها، وضبط الدقة والثقة في بياناتها المحاسبية، والارتقاء بالكفاءة الإنتاجية، وتشجيع الالتزام بالسياسات الإدارية الموضوعة مقدما ً.

حيث تعتبر بنية الرقابة الداخلية خط الدفاع الرئيس للوقاية من إعداد التقارير المالية الاحتيالية، وأداة ً مهمة للإدارة في تنظيم سير العمل وضمان حسن أداء العمليات وحماية الأصول والأموال في المنشأة من كل عبث فيها، مما يجعل الإفصاح عن مدى قوة وفعالية الرقابة الداخلية من قبل مجلس الإدارة، ثم قيام مراجع الحسابات الخارجي بتقويم تقرير مجلس الإدارة من القضايا المعاصرة التي طرحتها أدبيات المراجعة وطالبت بها قوانين بعض الدول المتقدمة وتبنّتها الممارسة العملية في دول أخرى.

وتعتبر إدارة المنشأة مسؤولة بشكل كامل عن تصميم وتنفيذ وكذلك التحقق من مدى تنفيذ بنية الرقابة الداخلية بفعالية، ويمكن لمراجع الحسابات تقديم بعض النصائح والمقترحات لتطوير هذه البنية، إلا أن أهمية بنية الرقابة الداخلية بالنسبة إلى إدارة المنشأة تختلف عن أهميتها بالنسبة إلى المراجع.

فمن وجهة نظر المراجع تعتبر بنية الرقابة الداخلية الأساس الذي يرتكز عليه في رسم استراتيجية المراجعة التي يقوم بها لإبداء رأيه في القوائم المالية للمنشأة، أما من وجهة نظر الإدارة فيمكن القول إنّ بنية الرقابة الداخلية تمثل الأداة الرقابية التي تم تصميمها وتنفيذها لتنظيم سير العمل وضمان حسن أداء العمليات وحماية الأصول وتنفيذ الخطط وإبداء الرأي في التحسين والتطوير مما ينعكس إيجابا ً على أداء الشركة واستغلال إمكانياتها المتاحة كافة أكفأ استغلال.

ونظرا ً لتزايد حالات إعداد التقارير المالية الاحتياليةوالادعاء بفشل المراجعة، فإنه يوجد اهتمام متزايد في الوقت الحاضر لرفع مستوى الإفصاح والشفافية سواء أكان هذا بالنسبة إلى الأحداث المالية المؤثرة على عناصر القوائم المالية أم للإفصاح عن مدى فعالية نظام الرقابة الداخلية وذلك من خلال تقرير خاص تصدره إدارة المنشأة عن فعالية الرقابة الداخلية حيث إنه من المتوقع أن يؤدي ذلك إلى محافظة المنشأة على نظم رقابة داخلية ملائمة تساعد على الوقاية من إجراء التلاعب وتضمن بناء استراتيجية ناجحة للمراجعة مما يؤدي الى الحد من تفاقم ظاهرة السطو على المال العام .

–      موضوع البحث :

يهدف البحث الى بيان مدى ضرورة تفعيل وظيفة الافصاح والشفافية عن المعلومات المالية و الغير مالية للحد من ظاهرة ضعف أنظمة الرقابة الداخلية التشغيلية ودورها في مستقبل التنمية بالدول النامية .

فقد كشف تقرير البنك الدولي حول مستقبل التنمية بالدول النامية والصادر في نوفمبر 2010 عن تفاقم ظاهرة السطو على المال العام , وقد أفصح التقرير عن أهم دوافع ذلك ترجع الى ضعف أنظمة الرقابة الداخلية التشغيلية واقترح التقرير ضرورة تفعيل وظيفة الافصاح والشفافية عن المعلومات المالية و الغير مالية للحد من هذه الظاهره .

 

–      المظاهر السلبية التي يجب ان تراعى للاستفادة من البحث :

يتناول البحث معالجة المظاهر السلبية الناشئة من عدم وجود وظيفة الافصاح والشفافية في مؤسسات الدولة مما يؤدي الى ضعف أنظمة الرقابة الداخلية التشغيلية مما أدى الى  تفاقم ظاهرة السطو على المال العام .

كما يتناول البحث ضرورة تفعيل الافصاح بشكل يضمن تلبية احتياجات الأطراف ذات الصلة مما يزيد الثقة بين المؤسسة والاطراف الاخرى ويرفع من كفاءة المؤسسات ويقلل السطو على المال العام .

كما يتناول الباحث ضرورة قيام المراجع الخارجي ببيان في تقريره عن مدى الافصاح والشفافية في القوائم المالية للمنشأة وفقا للسياسات والمبادئ المحاسبية المتعارف عليها ومعايير المحاسبة الستخدمة من قبل المنشأة

–      الدراسات السابقة في مجال البحث( البحوث ذات الصلة بالبحث ):

–(دور الإفصاح الذي تقوم به الإدارة في تفعيل الرقابة الداخلية)مجلة جامعة تشرين للدراسات والبحوث العلمية _ سلسلة العلوم الاقتصادية والقانونية المجلد (28) العدد (2)2006

– (نحو مؤشر للإفصاح المحاسبي البيئي الإختياري ) مع دراسة تطبيقية علي الشركات المصريالمقيدة ببورصة الأوراق المالية ,                            رسالة مقدمة للحصولعلى درجة الماجستير في المحاسبة, محمد محسن عوض مقلد 2008

                 -( الافصاح المحاسبي في ظل توسع المنهج المحاسبي المعاصر ليشمل المحاسبة الاجتماعية ) , أعداد : لعيبي هاتو خلف للحصول رسالة ماجستير من الأكاديمية العربية في الدنمارك ( عضو اتحاد الجامعات العربية \ عضو اتحاد الجامعات العالمي ) اشراف د. ناجي الحيالي .

                  – ( آثر نماذج وقواعد الافصاح المحاسبى المستحدثة على كفاءة سوق الاوراق المالية المصرية ) د. نبيل عبد الرءوف إبراهيم

مدرس المحاسبةبشعبة الإدارة والمحاسبةبالمعهد العالي للحاسبات وتكنولوجيا المعلومات–أكاديمية الشروق يناير/2012

                   – (دورالإفصاحالمحاسبيفيدعمنظامالرقابةوالمساءلةفيالشركاتالمساهمةالعامةقطاعغزة–فلسطين-دراسةتحليليةتطبيقية –                                                                عبدالمنعمعطاالعلول – إشرافالأستاذالدكتور/ سالمعبداللهحلس

 

–موقف المنظمات المهنية:

يعتبر موضوع الإفصاح الذي تقوم به الإدارة من خلال كتابتها لتقرير عن فعالية الرقابة الداخلية في المشروع الذي تقوده من المواضيع الحديثة التي تتناولها الأوساط العالمية اليوم، وقبل البحث في إمكانية التطبيق   لا بد من استعراض موقف أهم المنظمات المهنية في الولايات المتحدة الأميركية وباقي الدول العالمية والتي تكون دوما ً سباقة في إصدار المعايير والنشرات التي تواكب التطورات الدولية وفيما يلي استعراض لأهمها:

1-     في الولايات المتحدة الأميركية:

كان لبعض المنظمات المهنية واللجان المختصة في الولايات المتحدة الأميركية دورٌ فعّالٌ في تطور الاهتمام بنظم الرقابة الداخلية وإعداد التقارير عن فعاليتها كما يلي:

أ – دور المجمعالأميركيللمحاسبين القانونين:

أصدر المجمع الأميركيللمحاسبين القانونين العديد من النشرات والتقارير التي كان من شأنها زيادة الاهتمام بنظم الرقابة الداخلية وإعداد التقارير عن فعاليتها، ويمكن عرض ذلك كما يلي:

* شكّل المجمّع في عام 1974 لجنة لدراسة مسؤوليات المراجعين ويشار إليها بلجنة Cohen  وأصدرت هذه اللجنة تقريرها في عام 1978 أوصت فيه بأن يتضمن تقرير الإدارة تقييما ًلنظام الرقابة الداخلية في المنشأة ووصفا ًلاستجابة الإدارة لنقاط الضعف الهامة التي حددها المراجع الخارجي.

* أصدر مجلس معايير المراجعة المنبثق عن المجمع نشرة معايير المراجعة رقم 30 بخصوص إعداد التقارير عن الرقابة الداخلية المحاسبية، وأشارت النشرة إلى جواز أن يقوم المراجع الخارجي بمهمة إبداء الرأي عن نظام الرقابة الداخلية المحاسبية بالمنشأة مباشرة كما وضحت الإجراءات التي يجب أن يطبقها المراجع عن إعداد تقريره.

* في عام1993 أصدر المجمع تقريرا ً أوصى فيه هيئة تداول الأوراق المالية بأن يتضمن التقرير السنوي لكل شركة مسجلة، تقرير الإدارة عن فعالية نظام الرقابة الداخلية وتقرير المراجع الخارجي عن رأيه بخصوص ذلك.

* نشرة معايير المراجعة رقم 78 وتضمنت تعديلات للنشرة رقم 55 وتطبق على مراجعة القوائم المالية للفترات التي تبدأ في 1/1/1997 وما بعد ثم نشرة معايير الارتباط بمهمة إبداء الرأي رقم 6 التي عدلت النشرة رقم 2 وتطبق على فحص تقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية التي تعد في أو للفترة المنتهية في 15/12/1996 أو بعد ذلك التاريخ  .

* نشرة معايير المراجعة رقم 83 ونشرة معايير الارتباط بمهمة إبداء الرأي رقم 7 والاثنان يقدمان إرشادات للمراجع بخصوص الفهم الواجب أن يحصل عليهعند تنفيذ المراجعة وعند الارتباط بمهمة إبداء الرأي وأشارت إلى مسؤولية الإدارة في التصميم والمحافظة على رقابة داخلية فعالة

ب – دور هيئة تداول الأوراق المالية:

اقترحت الهيئة في عام 1988 على كل شركة مساهمة عامة إعداد تقرير عن مسؤوليات الإدارة (RMR)Report of Managements Responsibilitiesبحيث يتضمن تقييم الإدارة لفعالية نظام الرقابة الداخلية ووصفا ً لاستجابة الإدارة لتوصيات كل من المراجعين الداخليين والخارجيين بخصوص هذا النظام

ج- دور لجنة Treadway:

أشارت لجنة Treadway  إلى أهمية نظم الرقابة الداخلية بخصوص إعداد القوائم المالية ، وأوصت في تقريرها الذي أصدرته 1987 بأن تتضمن التقارير السنوية للشركات المساهمة العامة تقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية  .

د– تقرير COSO))  Committee of Sponsoring Organizations:

وهي من اللجان التي انبعثت عن لجنةTreadway  جاء تقريرهابعنوان :

” الرقابة الداخلية – إطار متكامل ” وتم تقسيمه إلى أربعة أجزاء تناولت إطار الرقابة الداخلية وإعداد التقارير للأطراف الخارجية وأدوات التقييم

ه– دور القوانين الأميركية – قانون Sarbanes-Oxley:

 صدر قانون في عام 1991 Federal Deposit Insurance Corporation Improvement Act (FDICIA)بإلزام كل مؤسسة مالية يبلغ إجمالي أصولها 50 مليون دولار أو أكثر بإعداد تقرير سنوي بواسطة الإدارة يتضمن تقييمها لفعالية هيكل الرقابة الداخلية على إعداد التقارير المالية ، ويتطلب من المراجع الخارجي إعداد تقرير بخصوص تقرير الإدارة وذلك اعتبارا ً من السنة المالية المنتهية في31/12/1993  .

أما المهم في الأمر فهو القانون الذي أصدرته الحكومة الأميركية في تموز 2002 و المسمّى قانون: (Sarbanes-Oxley) والذي تكمن ملامحه في مجموعة من الأمور الضرورية والتي من ضمنها:

– مطالبة المدراء التنفيذيين والماليين للشركات بتوقيع شهادة قسم كل ثلاثة أشهر مع المراكز المالية ربع السنوية يشهدون فيها بعدم علمهم بوجود أخطاء أو غش في القوائم المالية بالإضافة إلى مدى فعالية نظام الرقابة الداخلية في اكتشافها.

– العمل على رفع مستوى الإفصاح والشفافية لكل الأحداث المالية المؤثرة على عناصر القوائم المالية سواء أكان داخل القوائم المالية أم خارجها بالإضافة إلى الإفصاح عن مدى فعالية نظام الرقابة الداخلية.

2-     المملكة المتحدة:

شكّل مجمع المحاسبين القانونيين في إنكلترا وويلز مجموعة عمل لدراسة الرقابة الداخلية ونشر المجمع في كانون أول 1994 تقريرا ً أطلق عليه : “Rutteman Report”بعنوان :

(Internal Control and Financial Reporting Guidance for Directors of Liste Companies Registered in the United Kingdom)

الذي تضمن مقاييس مقترحة لتقييم فعالية الرقابة الداخلية بالإضافة إلى إطار عام للعناصر الأساسية لتقرير الإدارة عن الرقابة الداخلية، كما أنه يتطلب من الشركات المسجلة أن تتضمن تقاريرها السنوية تقارير عن نظم الرقابة الداخلية.

كما أصدر المجمع العديد من التوصيات والاقتراحات الخاصة بضرورة إنشاء لجان مراجعة من الأعضاء في مجلس الإدارة غير التنفيذيين لما لها من دور في منع التلاعب في المعلومات المحاسبية التي تفصح عنها القوائم المالية. وفي عام 1999 تم إصدار “Turnbull Report”الذي أكد أيضا ً على أهمية الدور الذي يمكن أن تلعبه لجان المراجعة في تحسين وتدعيم نظام الرقابة الداخلية. وفي عام 2003 تم إصدار “Smith Report”  الذي تضمن العديد من التوصيات الخاصة بدور ومسؤوليات لجان المراجعة وكيفية الإفصاح عن هذه المسؤوليات في التقارير السنوية للشركات ، بل والأكثر من ذلك طالبت هذه التقارير الشركات بضرورة أن يكون للجان المراجعة تقرير سنوي يتم نشره بحيث يتضمن الواجبات التي تم تنفيذها خلال العام من قبل أعضاء لجنة المراجعة.

3- في مصر:

أصدر مجلس إدارة الهيئة العامة لسوق المال قرار رقم (30) بشأن قواعد قيد الأوراق المالية ببورصتي الأوراق المالية بالقاهرة والإسكندرية، حيث ذكرت المادة (7) من هذا القرار بأنه يجب أن يكون لكل شركة مقيد لها أوراق مالية بجدول البورصة لجنة للمراجعة يختارها مجلس إدارة الشركة لا يقل عدد أعضائها عن ثلاثة من المشهود لهم بالكفاءة والخبرة في مجال عمل الشركة من أعضاء مجلس الإدارة غير التنفيذيين وبرئاسة أحدهم، وإذا لم يتوافر لدى الشركة عدد كاف منهم يتم استكمال عضوية اللجنة من ذوي الخبرة وتقوم اللجنة بأعمالها بصفة مستقلة عن إدارة الشركة، وتقدّم اللجنة لمجلس إدارة الشركة تقريرا ً شهريا ً عن أعمالها تتضمن مقترحاتها وتوصياتها بعد أن قامت بفحص ومراجعة إجراءات الرقابة الداخلية في الشركة.

–      الدوافع التي دفعت الباحث للقيام بهذا البحث:

ان من اهم الدوافع للقيام بهذا البحث هو  تقرير البنك الدولي حول مستقبل التنمية بالدول النامية والصادر في نوفمبر 2010 حيث  كشف عن تفاقم ظاهرة السطو على المال العام , وقد أفصح التقرير أن أهم دوافع ذلك ترجع الى ضعف أنظمة الرقابة الداخلية التشغيلية واقترح التقرير ضرورة تفعيل وظيفة الافصاح والشفافية عن المعلومات المالية و الغير مالية للحد من هذه الظاهره .

–      حدود البحث:

حدود زمنية :

يقوم الباحث باعداد البحث من خلال محاولة الحصول على جميع المعلومات المتاحة التي تفيد في اعداد البحث وذلك دون التقيد بفترة زمنية معينة , فيقوم الباحث بمحاولة الاطلاع على جميع ما كتب أو نشر بشأن الافصاح والرقابة الداخلية و التنمية المترتبة على تفعيل وظيفة الافصاح والشفافية في الحصول على نظام رقابة داخلية قوي .

حدود مكانية :

يقوم الباحث باعداد البحث من خلال محاولة الحصول على جميع المعلومات المتاحة التي تفيد في اعداد البحث وذلك من خلال الكتب والمراجع التي تم الحصول عليها في هذا الشأن من الجامعات التي يذهب اليها مثل جامعات القاهرة وبنها والمنوفية وعين شمس بالاضافة الى الأبحاث التي تم نشرها عن الافصاح والرقابة الداخلية في مصر والدول العربية مثل فلسطين وسوريا وغيرها من الدول بالاضافة الى المعلومات المتعددة من خلال شبكة الانترنت .

–      أهمية البحث :

تنبعأهميةهذاالبحثمنخلالالاهتماماتالمتزايدةفيالمجتمعالدوليومؤسسات القطاعالعام والخاصبأشكالهاالمختلفةحولدورالإفصاحوالشفافيةفيالبياناتوالتقاريرالمالية، والتيتفرضعلىالإداراتالعليالتلكالمؤسساتتبنيمعاييرمحاسبيةورقابيةتعملعلى تحسينأدائهاوزيادةثقةالمساهمينفيها،الأمرالذييؤديإلىدعمالرقابةوالمساءلةفيهذه المؤسسات،ممايعززنظامالرقابةالداخليةفيهاويعملعلىإظهارالبياناتالماليةبشكليعكس حقيقةالأوضاعالاقتصاديةوالمعاملاتالماليةالتيوقعتبالمنشأة،وبالتاليزيادةتعزيز مكانتهافيالسوقالماليممايؤثربصورةايجابيةعلىقيمةتلكالمنشاتويحققمتطلبات السوقالمالينحوزيادةالشفافيةفيالبياناتالماليةالمنشورة،وزيادةثقةالمجتمعالماليودعم التوجهاتالاقتصاديةفيه.

 

 

 

–      أهداف البحث :

يهدف الباحث إلى إبراز المشكلات الناشئة عندما يكون الإفصاح غير مفعل أو غير ملائم لا سيما أن الإفصاح غير الملائم يمكن أن يجعل القوائم المالية مضللة وغير ذات فائدة.

كما يهدف الباحث إلى التركيز على دور الإفصاح في رفع كفاءة المعلومات المحاسبية وتعزيز الثقة بين الوحدة المحاسبية والاطراف ذات الصلة مما يقلل من ظاهرة السطو على المال العام.
كما يهدف الباحث إلى تحقيق الأهداف التالية :-

1- توضيح أهمية وجود نظام للرقابة الداخلية في المنشأة كخط دفاع رئيسي للوقاية من إعداد التقارير المالية الاحتيالية، وأداة هامة للإدارة في تنظيم سير العمل وضمان حسن أداء العمليات وحماية الأصول والأموال من كل عبث.

2- توضيح ضرورة قيام الإدارة بتفعيل وظيفة الإفصاح والشفافية عن المعلومات المالية والغير مالية وعن فعالية الرقابة الداخلية من خلال تقرير يرفق مع التقرير السنوي مما يعطي الأخير مزيدا ً من الشفافية والثقة.

3- إبراز دور المراجع الخارجي في تقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية.

 

–      مشكلة البحث :

يمكن عرض مشكلة البحث من خلال الأسئلة التالية:
1- ما هو مفهوم الافصاح وما هي القواعد والمقومات الاساسية للافصاح ؟

2- ماهية الافصاح المناسب , وما هي طبيعة المعلومات التي يجب الافصاح عنها ؟

3- ما هو نظام الرقابة الداخلية وما هي أهميته وما هي أهدافه ؟

4- ما هي أنواع الرقابة الداخلية وما هي مكوناته ؟

5- ما هي العوامل التي تساعد على اتساع نطاق الرقابة الداخلية ؟

6-ما هو دور  الادارات في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية ؟

7- ما هو دور  المراجع الخارجي في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية ؟

–      فروض البحث :

انسجاماً معأهداف البحث في الالتزام بنشر نماذج الافصاح المحاسبى عند نشر القوائم المالية لتشمل كل ما يهم الفئات المستخدمة لها يثورتساؤل حول إمكانية الاستفادة من القوائم المالية لتلبية احتياجات كافةالمستخدمين، لذاتمت صياغة الفروضعلى النحو التالى :

 

–   ان وجود نظام للرقابة الداخلية في المنشأة هو خط دفاع رئيسي للوقاية من إعداد التقارير المالية الاحتيالية، وأداة هامة للإدارة في تنظيم سير العمل وضمان حسن أداء العمليات وحماية الأصول والأموال من كل عبث.

–       أن الإفصاح غير الملائم يمكن أن يجعل القوائم المالية مضللة وغير ذات فائدة.

–       توجد علاقة قوية بين دور  المراجع الخارجي في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية .

 

–         منهجية البحث:
لتحقيق أهداف الدراسة سيتم الاعتماد على المنهج الاستنباطي المستند بشكل أساسي على معلومات مستقاة مباشرة من المراجع والأبحاث والدراسات السابقة وكذلك المجلات العلمية والدوريات المتعلقة بهذا الموضوع.

 

 

–      خطة البحث:

–        أولا : الافصاح والشفافية .

–         مفهوم وأسس الإفصاح عن المعلومات المحاسبية.

–         المقومات الأساسية للإفصاح المحاسبي.

–        ثانيا : الرقابة الداخلية .

–         نظامالرقابةالداخلية.

–         تعريفنظامالرقابةالداخلية.

–         أهميةنظامالرقابةالداخلية .

–         أهدافنظامالرقابةالداخلية .

–         أنواعالرقابةالداخلية.

–         مكوناتنظامالرقابةالداخلية.

–         العواملالتيساعدتعليتطورواتساعنطاقالرقابةالداخلية .

–        ثالثا : دور الادارة والمراجع في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية .

–         دور  الادارات في الافصاح عن المعلومات و عن فعالية نظام الرقابة الداخلية .

–         دور  المراجع الخارجي في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية .

 

–        أولا : الافصاح والشفافية .

 

مفهوم وأسس الإفصاح عن المعلومات المحاسبية:

إن الإفصاح من المبادئ المحاسبية المتعارف عليها وهو قديم قدم المحاسبة ولكن ازدادت أهميته مع تطور المحاسبة وقيامها بدور نظام للمعلومات.
والإفصاح هو بشكل عام تقديم البيانات والمعلومات إلى المستخدمين بشكل ومضمون صحيح ولائم لمساعدتهم على اتخاذ القرارات.
في عام 1974 صدر في الولايات المتحدة الأمريكية تشريع عن الكونغرس ألزم فيه المصارف التجارية بالخضوع من حيث شروط وقواعد الإفصاح للوائح والتشريعات التي تصدرها بهذا الخصوص لجنة هيئة البورصة.
وهكذا اتسع نطاق الإفصاح من حيث:
1- شمول الإفصاح عن معلومات كانت إدارة المصارف تعتبرها حتى ذلك التاريخ غير مسموح بها.
2- تحويل هدف الإفصاح من حماية مصالح المودعين إلى حماية مصالح الفئات الأخرى من مساهمين ومقرضين ومستثمرين.
وبالتالي ظهر مفهوم الإفصاح المناسب ولكن المشكلة – كما ذكرنا – أن المناسب لجهة قد يكون غير مناسب لجهة أخرى.

وفي المسار نفسه اصدرت كذلك اللجنة الدولية اللمحاسبة (IASC) المعيار المحاسبي الدولي رقم (30) و الخاص بعرض قواعد الافصاح عن المعلومات في البيانات المالية المنشورة بالبنوك .
ويمكن للباحث أن يعرف الإفصاح المناسب بأنه الإفصاح الذي يعبر عن كافة المعلومات الضرورية لمستخدم المعلومات المستهدف بشرط أن تكون هذه المعلومات غير مضللة ولا تؤثر على كفاءة المعلومات في التقارير المالية.
وسوف نتعرف على المقومات التي تجعل من الإفصاح ملائم وقادر على جعل المعلومة ذات ثقة وفائدة بالنسبة للمستخدم سواء على صعيد الداخل أم الخارج من متتبعي اقتصاديات الوحدة .

 المقومات الأساسية للإفصاح المحاسبي:

أولاً : تحديد المستخدم للمعلومة المحاسبية:

إن تحديد المستخدم للمعلومات سوف يساعد في تحديد الخواص التي يجب توافرها في المعلومات من جهة نظر تلك الجهة سواء من حيث الشكل أو المضمون.
وذلك لوجود مستويات مختلفة في الكفاءة في تفسير المعلومات المحاسبية لدى الفئات المستخدمة لهذه التقارير وهذا ما يضع معدي التقارير أمام خيارين:
أ-إعداد التقرير الواحد وفق نماذج متعددة حسب احتياجات الفئات التي ستستخدم التقرير
ب- إصدار تقرير مالي واحد ولكنه متعدد الأغراض بحيث يلبي جميع احتياجات المستخدمين المحتملين.
ولكن الخيارين السابقين غير واقعيين ومن الصعب تطبيقهما لذلك كان الحل بإصدار التقرير المالي الذي يلبي احتياجات مستخدم مستهدف يتم تحديده من بين الفئات المتعددة التي ستستخدم هذا التقرير وليتم بعد ذلك جعل المستخدم المستهدف محوراً أساسياً في تحديد أبعاد الإفصاح المناسب.
ولتحديد هوية هذا المستخدم المستهدف استقر الرأي على جعله ممثلاً في مجموعة الفئات التي يحتمل استخدامها للتقارير المالية ولكن مع إيلاء عناية أكبر نحو احتياجات ثلاث فئات منها وفق ترتيب الأولويات وهم الملاك الحاليون، الملاك المحتملون ، الدائنون.

ثانياً :تحديد أغراض استخدام المعلومات المحاسبية :

يجب ربط الغرض الذي تستخدم فيه المعلومات المحاسبية بعنصر أساسي هو ما يعرف بخاصية الملائمة وقد عرفت الملائمة باستفادة المستخدم من المعلومة وقدرتها على التنبؤ وكذلك ارتباطها بالغرض الذي أوجدت من أجله .
وقبل تحديد ما إذا كانت المعلومة ملائمة أم لا لا بد من الغرض الذي ستستخدم فيه. إذ أن معلومة ملائمة لمستخدم معين لغرض معين قد لا تكون كذلك بالنسبة لمستخدم آخر أو لغرض آخر.

ثالثاً: تحديد طبيعة المعلومات التي يجب الإفصاح عنها:

ويمكن تصنيف المعلومات الواجب الافصاح عنها كما يلي :-

أ‌- معلومات كمية (مالية) :

يمكن تحديد اربعة مجالات اساسية يتم خلالها الافصاح عن المعلومات الكمية ممثلة في الميزانية العمومية ، قائمة الدخل، قائمة التغير في حقوق الملكية، وقائمة التدفقات النقدية، حيث يتم تضمين هذه القوائم بارقام تعبر عن مبالغ فعلية او تقديرية نتيجة الاحداث المالية التي قامت بها المنظمة ، ومن الملاحظ ان هذا الجانب من الافصاح يلقي استجابة دائمة من قبل المستفيدين من القوائم المالية المنشورة

ب‌-  المعلومات غير الكمية (غير المالية):-

يتم الافصاح عن هذا الجانب في التقارير المحاسبية بشكل وصفي من شانه ان يزيد من فهم المستخدم وثقته بالمبالغ النقدية الظاهرة في القوائم المالية اذ ان هذه المعلومات غالبا ماتكون مرتبطة بالمعلومات الكمية ،ويتم الافصاح عن المعلومات غير الكمية من خلال القوائم المالية الرئيسية ومن خلال قوائم مالية ملحقة او الملاحظات الهامشية بالاضافة الى تقرير الادارة ،كما ان المعلومات غير الكمية تعتبر ملائمة والافصاح عنها مثمراً اذا كانت مفيدة في عملية اتخاذ القرارات .

لذلك يرى كثيراً من المحاسبين إلى ترجيح كفة الملائمة على الخواص الأخرى للمعلومات، وقد قاد هذا الترجيح إلى توسيع نطاق الإفصاح المرغوب في القوائم المالية المنشورة من عدة زوايا:
1- شيوع استخدام مفهوم المقاييس المتعددة في الإفصاح عن قيم بعض البنود المدرجة في القوائم المالية. مثلاً الإفصاح عن القيمة الجارية أو الاستبدالية للأصل الثابت جنباً إلى جنب مع تكلفته التاريخية وذلك في حال وجود فرق جوهري بينهما.
2- الإفصاح عن معلومات جديدة كبيانات محاسبة الموارد البشرية وبيانات المحاسبة الاجتماعية…
3- الإفصاح عن التنبؤات والتوقعات المالية مصحوبة بالإفصاح عن مدى المخاطرة المحسوبة لدى دقة المعلومات التي تحتويها تلك التنبؤات والتوقعات.
4- الإفصاح عن الآثار التي تظهر في البيانات المحاسبية بسبب التغيرات التي تحدث في المستوى العام للأسعار.
ومن هنا جاء مفهوم التركيز على نوعية المعلومات المفصح عنها وتحسينها بدلاً من التركيز على جانب الكم.

رابعاً: تحديد أساليب وطرق الإفصاح عن المعلومات المحاسبية:

يتطلب الإفصاح المناسب أن يتم عرض المعلومات في القوائم المالية بطرق سهلة يسهل فهمها كما يتطلب أيضاً ترتيب وتنظيم المعلومات فيها بصورة منطقية تركز على الأمور الجوهرية بحيث يمكن للمستخدم المستهدف قراءتها بسهولة ويمكن الافصاح عن المعلومات بالعديد من طرق الافصاح من أهمها الإفصاح الوقائي والإفصاح التثقيفي .

فالإفصاح الوقائيهو أن يتم الإفصاح عن المعلومات بشكل لا يجعل التقارير المالية مضللة يعرف بالإفصاح الوقائي أي يهدف إلى حماية المجتمع المالي وبصفة خاصة المستثمر العادي الذي له قدرة محدودة على استخدام المعلومات المالية .

ويتطلب الإفصاح الوقائي ( التقليدي) الكشف عن الأمور التالية:
– السياسات المحاسبية- التغير في السياسات المحاسبية.- تصحيح الأخطاء في القوائم المالية.
– التغير في طبيعة الوحدة المحاسبية.- المكاسب والخسائر المحتملة.- الارتباطات المالية.- الأحداث اللاحقة.

أما الإفصاح التثقيفي فهو اتجاه معاصر في الإفصاح المحاسبي وقد ظهر نتيجة ازدياد أهمية الملائمة ، حيث ظهرت المطالبة بالإفصاح عن المعلومات الملائمة لاتخاذ القرارات كالإفصاح عن مكونات الأصول الثابتة والمخزون السلعي والإفصاح عن سياسات الإدارة المتبعة فيما يتعلق بتوزيع الأرباح والهيكل التمويلي للشركة…… الخ.
وهكذا نجد أن المعلومة لم تعد تتمتع بدرجة كبيرة من الموضوعية وإنما أصبحت معلومة ملائمة تتصف بدرجة كبيرة من التقدير والاجتهاد الشخصي.
ويلخص الباحث أنه مهما تعددت المعلومات ومهما تعددت طرق الإفصاح عنها فلا بد أن يتصف الإفصاح بصفات ثلاث وهي أن يكون كافي عادل وشامل .
فالكفاية هي الحد الأدنى من المعلومات وعادل أي أن يراعي مصالح جميع الأطراف أما معنى شامل فلا تعني الكم الكبير وإنما تعني التركيز على نوعية المعلومات والأهمية النسبية للبند .

– ثانيا :نظامالرقابةالداخلية:

 

3-1 مقدمة:-

يقععليعاتقإدارةالمنشأةإقامةنظامسليمللرقابةالداخليةكماأنمنمسؤوليتهاالمحافظةعليهذاالنظاموالتأكدمنسلامةتطبيقهكماأنهناكالتزاماقانونيايقععليعاتقالمنشأةبإمساكحساباتمنتظمةوبصفةخاصةفيحالةالشركاتالمساهمةولااتصوروجودحساباتمنتظمةبدونوجودنظامسليمللرقابةالداخلية.

ويريإنوظيفةالرقابةتعنيمجموعةالأعمالوالإجراءاتالتيتتبعهاالإدارةللتأكدمنصحةأداءالأعمالوالأنشطةالمختلفةمنقبلالمرؤوسينطبقاللخططوالبرامجالمحددةمسبقابمايكفلتحقيقأهدافالمنشأةبأعلىكفاءةاقتصاديةممكنةومنثمتحديدالانحرافاتعنالخططالموضوعةلإمكاناتخاذالإجراءاتالعلاجيةبمايمنعوقوعهامستقبلا،ولذلكلابدمنإعدادالكشوفوالتقاريرالماليةبصورةتسمحبتوفيرالبياناتوالمعلوماتلمختلفالمستوياتالإداريةفيالشركاتمعمراعاةالمستوىالإداريالمعنيبالبياناتالماليةالمتعلقةبالأنشطةالتييمكنأنيؤثرفيهاسلباًأوإيجابياً.

وعليهفإنالرقابةالداخليةهىنقطةالانطلاقالذييركزعليهامراجعالحساباتالخارجيالمستقلعندإعدادهلبرنامجالمراجعةوتحديدالاختباراتالتيسيقومبها،والفحوصالتيستكونمجالاًلتطبيقهإجراءاتالمراجعة

والباحثهناقامفيهذاالمبحثبتعريفالرقابةوأهميتهاوأهدافهاوأنواعهاومكوناتهاوخصائصهاودورالمراجعالخارجيفيتقييمنظامالرقابةالداخليوبيانمدىأهميةوقوةوفعاليةنظامالرقابةالداخليةفيالمنشأةالذييعتبرالإشارةالأولىعلىالحكمعلىنتائجأعمالالمنشأةوسلامةالبياناتوالمعلوماتوالتقاريرالماليةالمقدمةمنإدارتها.

 

3-2 تعريفنظامالرقابةالداخلية:-

AICPA لقدعرفتلجنةالتدقيقالمنبثقةعنالمعهدالأمريكيللمحاسبينالقانونيينالرقابةالداخليةبأنها:

تشملالخطةالتنظيميةووسائلالتنسيقوالمقاييسالمتبعةفيالمشروعبهدفحمايةأصولهوحفظالبياناتومراجعتهاوالتأكدمندقتهاومديالاعتمادعليهاوزيادةالكفايةالإنتاجيةوتشجيعالعاملينعليالتمسكبالسياساتالإداريةالموضوعة.

وأشارالمجمعالعربيللمحاسبينالقانونيينمفاهيمالتدقيقالمتقدمةفإنمصطلحالرقابةالداخليةيشيرإلىكلالسياساتوالإجراءاتالموضوعةمنقبلالإدارةفيالوحدةلتساعدفيالتأكدمنتحققالأهدافالرئيسيةللإدارةإلىأقصىحدممكنبفاعليةوانتظام.

وتشملالرقابةالداخليةمايلي:-

– احترامالإدارةللسياسات.

– المحافظةعلىالأصول.

– اكتشافالغشوالخطأ.

– دقةواكتمالالسجلاتالمحاسبية.

– إعدادالمعلوماتالماليةبأمانةوفيالوقتالمناسب.

وعرفتjبأنهانوعمنالجهودالمنظمةلمقارنةالأداءالفعليمعالأهدافوالخططالمحددةمسبقاًكييتماتخاذالإجراءاتالعلاجيةإذالزمالأمروأشارالمصدرالسابقإنوظيفةالرقابةتعنيمجموعةالأعمالوالإجراءاتوالتيتتبعهاالإدارةللتأكدمنصحةأداءالأعمالوالأنشطةالمختلفةمنقبلالمرؤوسينطبقاًللخططوالبرامجالمحددةذ مسبقاًبمايكفلتحقيقأهدافالمنشأةبأعلىكفاءةاقتصاديةممكنةومنثمتحديدالانحرافاتعنالخططالموضوعةلإمكاناتخاذالإجراءاتالعلاجيةبمايمنعوقوعهامستقبلاً.

 

3-3 أهميةنظامالرقابةالداخلية:-

تنبعأهميةنظامالرقابةالداخليةمنأنهانقطةالإنطلاقالذييرتكزعليهامراجعالحساباتالخارجيالمستقلعندإعدادهلبرنامجالمراجعة،وتحديدالاختباراتوالفحوصالتيستكونمجالاًلتطبيقإجراءاتالمراجعة،كماأنهيقععلىعاتقإدارةالمنشأةإقامةنظامرقابةداخليةسليموالمحافظةعليهوالتأكدمنسلامته،ولايمكنوجودحساباتمنتظمةبدوننظامرقابة ,كماأنالالتزامبتقييمنظامالرقابةالداخليةسيؤديإلىتحديددرجةالثقةودرجةالاعتمادعلىالبياناتالمالية،وأنعدمالالتزامبدراسةوتقييمنظامالرقابةالداخليةسوفيؤديإلىوجود،ثغراثفيالنظامالمحاسبيوتزدادعملياتالاختلاسوالسرقةوالغش.

ومماسبقيمكنالقولإذاكاننظامالرقابةالداخليةسليموفعالوقويويمكنالاعتمادعليهفإنهيمكنالحصولعلىالبياناتالماليةالدقيقةاللازمةالتييمكنالاعتمادعليهافيالتخطيطواتخاذالقرارات،وكذلكيعتمدعليهاالمستفيدونوالمستخدمونلها،وتزدادثقةالمساهمينوالمستثمرينفيالبياناتوالتقاريرالماليةللشركات،ويعززمكانتهافيالسوقالمالي.

 

3-4 أهدافنظامالرقابةالداخلية:-

حددمعنيأهدافإقامةنظامللرقابةالداخليةفيالمنشأة،فالرقابةالداخليةتعنيكافةالسبلوالإجراءاتالتيتستخدمهاالمنشأةلتحقيقالأهدافالتالية:

أ– حمايةأصولوممتلكاتالمنشأةمنالعبثوالسرقةوالاختلاسوسوءالاستخدام.

ب– إمدادإدارةالمنشأةبالبياناتالمحاسبيةالدقيقةوالتييمكنالاعتمادعليهافيعمليتيالتخطيطواتخاذالقرارات.

ج– تشجيعالكفايةالإنتاجيةومحوالإسرافوالعادمفيالصناعةوالإنتاجبأقلتكلفةممكنة.

د– التأكدمنأنجميعالعاملينبالمنشاةملتزمينبتنفيذالسياساتالتيوضعتهاإدارةالمنشأة.

ونبينبأنأنظمةالرقابةوماتشملعليهمنطرقوإجراءاتستساعدعليتوفيرالمعلوماتالصادقةالتييمكنالوثوقبهاوالاعتمادعليهابصورةكبيرةهذابالإضافةإلىإيجادالوسائلالكفيلةلمنعأوتخفيضفرصالتلاعبأوالسرقةلمواردالوحدة.

وأخيراًفإنماتسعيإليهأنظمةالرقابةالداخليةباستمرارهوتحقيقالكفايةالإنتاجيةوتشجيعالالتزامبالسياساتالإداريةالموضوعةوهذاماتهدفأيضاًإدارةالوحدةإلىتحقيقه.

 

3-5 أنواعالرقابةالداخلية:-

منخلالدراستنالمفهومالرقابةوجدتشابكوتداخللمفهومالرقابةوعليهيتمتقسيمالرقابةإليالأقسامالتالية :

 

3-5-1 الرقابةالإدارية:-

وهيتتضمنالخطةالتنظيميةوالإجراءاتوالسجلاتالمرتبطةبعملياتاتخاذالقراراتالتيتؤديإلىالتصريحبالعملياتويعتبرهذاالنوعأحدالوظائفالإداريةالتيترتبطمباشرةبالمسؤوليةعنتحقيقأهدافالتنظيموهينقطةالبدايةلتقريرأنظمةالرقابةالمحاسبيةعليالعمليات

ويبينمفهومالرقابةالادرايةانهاالعمليةالتيبواسطتهايتاكدالمدراءمنانالمواردقدتمتحصيلهاواستخدامهابكفاءةوفاعليةلتحقيقاهدافالمنظمة

وعرفت الرقابةالإداريةبأنهاتتمثلفيالخريطةالتنظيميةوبكلالطرقوالإجراءاتالتيتختصأساساًبالكفايةالإنتاجيةوالالتزامبالسياساتالإداريةالموضوعةوهذهالإجراءاتعادةترتبطبطريقةغيرمباشرةبالنواحيالماليةوالسجلاتالمحاسبيةومنبينماتشملعليههذهالرقابةدراسةالزمنوالحركةواستخدامطرقالتحليلالإحصائيوإعدادبرامجتدريبالعاملينومراقبةالجودة.

 

3-5-2 الرقابةالمحاسبية:-

يعرفالرقابةالداخليةالمحاسبيةبانهاتشملالخطةالتنظيميةوالإجراءاتالمحاسبيةالتيتتعلقبحمايةالأموالودقةالسجلاتالمحاسبيةودرجةالاعتمادعليهاوبالتاليفهيمصمصةللحصولعليتأكيداتمعقولةبمايلي:

أنالعملياتيتمتنفيذهاطبقاًلتعليماتإدارةالشركة. ·

أنالعملياتيتمتسجيلهابمايضمن: ·

1. السماحبإعدادالقوائمالماليةطبقاللمبادئالمحاسبيةالمتعارفعليها.

2. مسئوليةالتحاسبعليالأصول.

 

أن التعاملمعالأصوللايسمحبهإلابتصريحمنالإدارةمعالأصولالموجودةعليفتراتمعقولةواتخاذالإجراءالمناسببشأنأيفروق.

ويعرفبأنالرقابةالمحاسبيةتتكونمنالخريطةالتنظيميةوكلالطرقوالإجراءاتالتيتختصأساساًوترتبطمباشرةبحمايةالأصولومديالوثوقفيالسجلاتالماليةوماتنتجهمنبياناتوتقاريروالوسائلهذهالرقابةضرورةالفصلبينالأصلوالسجلوالحمايةالماديةللأصولواستخدامالمراجعةالداخلية.

ونضحبأنالرقابةالمحاسبيةهينقطةالبدءالمنطقيةللفحصالعاديللقوائمالماليةومنالضروريإتمامهذاالفحصلعدةأسبابمنها:

إنإتمامهذاالفحصيؤديإلىإتمامإجراءمعياريللمراجعةالكاملةحيثتزودالرقابةالمحاسبيةالمراجعبأساسللثقةفيالسجلاتبمايجعلهيحددطبيعةواتساعوتوقيتاختباراتالتحققويبينالهدفمناستخداممصطلحالرقابةالمحاسبيةوهوإبرازالتحليلالمحاسبيفيمجالالرقابةالمالية.

ونوضحأهميةالرقابةالمحاسبيةالداخليةظهرتفيالسنواتالأخيرةعدةعواملأدتإلىضرورةأنيأخذالمراجعونفياعتبارهماهتماماًأكبرللرقابةالمحاسبيةالداخليةبالمشروع.

ومنهنانوضحأنهتوجدمجموعةمنخصائصالرقابةالمحاسبية:

1. تستخدممعظمالمشروعاتالتيتتعاملمعالعملياتالماليةبعضأشكالالرقابةعليأصولهامثلالرقابةعليالرواتبوالرقابةعليعملياتالصرفالتيتحتاجإلىتوقيعاتعليالشيكاتوبدونهذهالأشكالالرقابيةيصعبعليالمشروعاتأنتحميوأنتعتمدعليالقيودوالسجلاتالتيلديهاأوعموماًأنتعملبكفاءة.

2. يعتمدمديالتوسعفيفحصنظمالرقابةبالمشروععليمديتعقدعمليةحفظالقيودوتكلفةوجهودإعدادالعناصرالرقابيةوالنتائجالمتوقعةمناستبعادها.

3. أمامسئوليةالتأكدمنالهيكلالمناسبللرقابةيؤديإلىتقليلفرصالأخطاءالمقصودةوغيرالمقصودةفتقععليعاتقالإدارةوليستضمنمسئوليةالمراجع.

 

3-5-3 الرقابةالمالية:-

أنهاتتضمنمجموعةمتكاملةوشاملةمنالنظموالأساليبالمتناسقةمعبعضهاتشملالمحاسبةالمالية،التكاليف،الموازناتالتخطيطية،تحليلالعلاقةبينالتكاليفوالإيراداتوالأرباح،قياسوتقييمالأداء،وهذايعنيأنالرقابةالماليةليستوظيفةمحددةوإنماهيعبارةعننشاطمتشعبمتكاملوتندمجمنخلالهوظائفالإدارةوالمحاسبةللتأكدمنأنالأعمالالمنجزةإنماتمتطبقاللخططالموضوعةحتىيمكنإيضاحمواطنالقوةوالضعفواتخاذالخطواتالمناسبة .

 

3-5-4 الضبطالداخلي:-

الضبطالداخلييتضمنتقسيمالعملوالسلطةلضبطالعملياتاليوميةالروتينيةوالذيبواسطتهيمكنأنيتحققشخصمامنعملشخصآخرمستقلعنهأويكونعملشخصمامكملالعملشخصاخربمعنيألاينفردشخصواحدبعملمعينمنبدايتهإلىنهايتهوبهذايمكنتفاديوقوعالأخطاءوالأشياءغيرالمرغوبفيهاواكتشافماقديحدثمنذلكفيوقتمبكروبذلكيعدالضبطالداخليالجزءالميكانيكيأوالآليلنشاطالرقابةالداخليةبمفهومهاالشاملويوفرلهادليلاًتلقائياًعليالدقةوالانضباطو يرىبأنالضبطالداخلييعتمدفيسبيلتحقيقأهدافهعليتقسيمالعملمعالمراقبةالذاتيةحيثيخضععملكلموظفأخريشاركهتنفيذالعمليةكمايعتمدعليتحديدالاختصاصاتوالسلطاتوالمسؤوليات.

 

3-5-5 المراجعةالداخلية:-

المراجعةالداخليةهينشاطتقييميمستقلخلالتنظيممعينيهدفإلىمراجعةوفحصالعملياتالماليةوالقيودوالمستنداتبشكلمستمركأساسلخدمةالإدارةفهيرقابةإداريةتمارسلقياسفعاليةأساليبالرقابةالأخرى.

كماأنالمراجعةالداخليةتهتمبفروعالرقابةكافةوتطويرهاكالرقابةالمحاسبية،الرقابةالإدارية،الضبطالداخلي،بمايحققأهدافالمشروعوينسجممعالفلسفةالإداريةالتيتبنتهاالإدارةالعلياممايجعلالمراجعالحساباتالخارجييعتمدعلىالمراجعةالداخليةعندتقويمهلنظامالرقابةالداخلية(

وهناكمجموعةمنالعواملالتيساعدتعليتطورواتساعنطاقالرقابةالداخليةنذكرمنها :

1. كبرحجمالمنشآتوتعددعملياتهاوتعقدهاوانفصالالملكيةعنالإدارة.

2. تفويضالسلطاتوالمسئولياتإلىبعضالإداراتالفرعية.

3. حاجةالإدارةعندحمايةمواردوممتلكاتالمنشأةمنالعبثوالسرقةوالاختلاسوسوءالاستخدام.

4. حاجةالمؤسساتالحكوميةوإدارتهاإلىبياناتدقيقةوسليمة.

5. تطورإجراءاتالمراجعةإذتحولتعمليةالمراجعةللبياناتالماليةمنكاملةتفصيليةإلىاختبارية.

 

3-6 مكوناتنظامالرقابةالداخلية:-

مكوناتالرقابةالداخليةتتمثلفيالعناصرالتالية:

1. عددمنالأفراديتمتعونبالثقةمعوجودخطوطواضحةللسلطةوالمسؤولية.

2. فصلمناسبللواجبات.

3. إجراءاتملائمةلتحقيقنظاممتكامليعتمدعليه.

4. مستنداتوسجلاتمناسبة.

5. إجراءاتملائمةلمسكالسجلات.

6. رقابةماديةعليالأصولوالسجلات.

7. مراجعةمستقلةللأداء.

 

3-7 العواملالتيساعدتعليتطورواتساعنطاقالرقابةالداخلية:-

توجدمجموعةمنالعواملالتيساعدتعليتطور واتساعنطاقالرقابةالداخلية:

أ– كبرحجمالمنشآتوتعددعملياتهاوتعقدهاوانفصالالملكيةعنالإدارة.

ب– تفويضالسلطاتوالمسئولياتإليبعضالإداراتالفرعية.

ت– حاجةالإدارةإلىبياناتدوريةدقيقةوسليمة.

ث– مسئوليةالإدارةعنحمايةمواردوممتلكاتالمنشأةمنالعبثوالسرقةوالاختلاسوسوءالاستخدام.

ج– حاجةالمؤسساتالحكوميةوإدراتهااليبياناتدقيقةوسليمة.

ح– تطورإجراءاتالمراجعةإذتحولتعمليةالمراجعةللبياناتالماليةمنكاملةتفصيليةالياختباريه.

 

ثالثا : دور الادارة والمراجع في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية .

 

1-    دور  الادارات في الافصاح عن المعلومات و عن فعالية نظام الرقابة الداخلية:

تقرير الادارة عن فعالية نظام الرقابة الداخلية:

أن تقوم الإدارة بإعداد تقرير عن فعالية نظام الرقابة الداخلية في المنشأة بحيث يعمل ذلك على تدعيم فعالية ذلك النظام ويجعل إمكانية حدوث الغش الإداري والتلاعب في إعداد التقارير المالية أكثر صعوبة.

أما من ناحية مكونات التقرير فلا توجد حاجة إلى إعداد نماذج نمطية لتقارير الإدارة عن فعالية نظام الرقابة الداخلية ولكن من الضروري أن يتضمن التقرير ما يلي:

–     اعتراف إدارة المنشأة بمسؤوليتها عن تصميم نظام فعال للرقابة الداخلية على إعداد التقارير المالية، والمحافظة عليه.

–     إشارة إلى أن نظام الرقابة الداخلية يوفر تأكيدا ً معقولا ً وليس مطلقا ً ضد التحريفات أو الخسائر الجوهرية التي تعبّر عنها التقارير المالية.

–     إمكانية تغيّر فعالية النظام نتيجة تغير الظروف وعدم ضمان استمرار تلك الفعالية في المستقبل.

–     إشارة إلى دور المراجعين الداخليين بخصوص فحص فعالية النظام.

–     إشارة إلى مكونات النظام التي توجد فيها نقاط ضعف، ووصف تلك النقاط إذا كانت هامة ،  وتحديد ما إذا كانت تتلقى الاهتمام الملائم من الإدارة .

–     تحديدا ً للمقاييس التي يتم على أساسها تقويم فعالية نظام الرقابة الداخلية، ورأي الإدارة عن فعالية النظام.

–     تواقيع كل من المدير التنفيذي والمدير المالي للمنشأة.

–     تاريخ إعداد التقرير.

و يوضّح النموذج رقم (1) تقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية

النموذج رقم (1) وهو نموذج مقترح لتقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية

وعن دور  الادارات في الافصاح عن المعلومات فيثمثل في ضرورة قيام المنشأة بالفهم الجيد و بالتطبيق الفعلي والجاد لمفهوم الافصاح ومقوماته و أسسه واستخدام أفضل طرق الافصاح حتى يستفيد الأطراف ذات الصلة ويتحقق الشفافية المطلوبة .

 

2-    دور  المراجع الخارجي في الافصاح عن المعلومات وعن فعالية نظام الرقابة الداخلية :

–         رأي لجنة معايير المراجعة حول خطاب الإفصاح العام الصادر من ادارة المنشأة :
    توجب الفقرة (3031) من معايير المراجعة أن يتحصل المراجع على خطاب من المنشأة (خطاب الإفصاح العام) يبين أسس إعداد القوائم المالية وأنها قدمت له كافة المعلومات التي لها تأثير على إظهار القوائم المالية للمنشأة بعدل. وعلى الرغم من أن فعالية هذا الخطاب كدليل ليست مماثلة لفاعلية خطابات المصادقات والإيضاحات الأخرى التي حصل عليها من طرف ثالث أثناء عملية المراجعة ، إلا أن حصول المراجع على هذه الإيضاحات والبيانات المكتوبة يعتبر بمثابة أحد أدلة المراجعة الهامة. ويعتبر رفض إدارة المنشأة تقديم هذا الخطاب للمراجع بمثابة قصور في نطاق عملية المراجعة يترتب عليه قيام المراجع بالتحفظ في تقريره أو الامتناع عن إبداء الرأي في القوائم المالية ككل.
    ويجب أن يوجه خطاب الإفصاح العام إلى مراجع الحسابات ، وأن تغطى الإيضاحات والبيانات المكتوبة التي يشملها هذا الخطاب جميع القوائم المالية والمدد التي يغطيها تقرير المراجع حتى وإن لم تكن الإدارة الحالية موجودة خلال جميع هذه المدد. وتتوقف الإيضاحات والبيانات المحددة التي يشملها هذا الخطاب على ظروف العملية وطبيعة وأساس عرض القوائم المالية.
    ولا تنطبق الأهمية النسبية على البيانات التي ليس لها علاقة مباشرة بمبالغ القوائم المالية ، ومع ذلك قد تتضمن المواضيع التي يشملها خطاب الإفصاح العام على أمور تعتبر مبالغها ذات أهمية نسبية للقوائم المالية إما بمفردها أو في مجموعها ، وفي هذه الحالة يجب أن يتفق المراجع والإدارة على الأهمية النسبية لهذه الأمور والنص عليها في خطاب الإفصاح العام ، وقد تختلف الأهمية النسبية لهذه الأمور باختلاف المواضيع التي يشملها خطاب الإفصاح العام.
    ويجب أن يؤرخ خطاب الإفصاح العام بتاريخ تقرير المراجع ، وإذا قام المراجع بتأريخ تقريره بتاريخين (تاريخ العمل الميداني وتاريخ الحدث اللاحق) ؛ فيجب أن يتضمن خطاب الإفصاح العام البيانات الإضافية التي تتعلق بالحدث اللاحق ، وذلك في ضوء ما يتطلبه رأي لجنة معايير المراجعة رقم 15 وتاريخ 4/11/1421هـ حول تأريخ تقرير المراجع.
    ويجب أن يوقع الخطاب من قبل المدراء المسئولين عن الأمور المالية والتشغيلية الذين يرى المراجع أنهم مسئولين وعلى علم بأوضاع المنشأة ، ومنهم المدير المالي ، المراقب المالي ، المراجع الداخلي ، مدير عام الشركة ، العضو المنتدب ، رئيس مجلس الإدارة ، أو أفراد آخرون يشغلون مراكز مماثلة في المنشأة.

    ويبين ما يلي الأمور التي يجب أن تؤكدها إدارة المنشأة في خطاب الإفصاح العام:

1    –  مسؤولية الإدارة عن كفاية العرض والإفصاح العام في القوائم المالية وأنها تظهر بعدل المركز المالي للمنشأة ونتائج أعمالها وتدفقاتها النقدية وفقا لمعايير المحاسبة المتعارف عليها في المملكة العربية السعودية.
2    –  أن جميع الدفاتر التجارية وما يرتبط بها من سجلات فرعية أو بيانات قد أتيح للمراجع الإطلاع عليها.
 – 3    أن جميع محاضر الجمعيات العمومية ، ومجلس الإدارة ، ولجنة المراجعة وأي لجان أخرى شكلها مجلس الإدارة ، وما يرتبط بها من مذكرات ومرفقات وملخصات للقرارات المتخذة أثناء الاجتماعات الحديثة التي لم تتوافر لها محاضر قد أتيح للمراجع الاطلاع عليها.
 – 4    أن جميع المراسلات التي جرت مع الجهات الرقابية حول عدم التزام الشركة بالأنظمة أو المعايير المهنية ذات العلاقة بإعداد وعرض القوائم المالية ، قد أتيح للمراجع الاطلاع عليها.
 – 5    عدم وجود عمليات لم تسجل.
6    – ليس لدى إدارة المنشأة خطط أو نوايا قد تؤثر على القيم الدفترية للأصول أو الخصوم أو تبويبها.
 – 7    أن الأثر الناتج عن مبالغ الغش والأخطاء التي قام المراجع بتجميعها، ولم تقم المنشأة بتصحيحها ، ليس ذا أهمية نسبية ، ويجب أن يرفق بخطاب الإفصاح العام تفصيلا لهذه المبالغ.
 – 8    مسؤولية الإدارة عن تصميم وتنفيذ برامج وأنشطة رقابية لمنع واكتشاف الغش.
9    – عدم علم الإدارة بوجود غش أو الشك في وجود غش يؤثر على المنشأة ذو صلة بأي من:
    أ – إدارة المنشأة.
    ب- الموظفين الذين لهم دور مهم في الرقابة الداخلية.
    ج- أي أفراد أو جهات أخرى ، إذا نتج عن الغش تأثير هام على القوائم المالية.
10    – لم تتلق الإدارة أي إبلاغ من الموظفين الحاليين أو السابقين ، الجهات الرقابية ، المحللين الماليين ، أو غير ذلك من الأفراد أو الجهات ما يفيد بوجود غش أو الشك في وجود غش يؤثر على المنشأة.
11    – أن العمليات مع أطراف من ذوى العلاقة ، بما في ذلك نوع وقيمة العمليات التي تمت مع ذوى العلاقة وأرصدتها في نهاية الفترة المالية، تم عرضها والإفصاح عنها في القوائم المالية وفق ما يتطلبه معيار العمليات مع الأطراف ذوى العلاقة.
12    – أن كل عضو من أعضاء مجلس إدارة الشركة أبلغ مجلس الإدارة بما له من مصلحة في الأعمال والعقود التي تمت لحساب الشركة ، وأنه لم يشارك في التصويت على القرار الذي صدر عن مجلس الإدارة في هذا الشأن ؛ وأنه تم إثبات هذا التبليغ في محاضر اجتماع مجلس الإدارة.
13    – أن كل عضو من أعضاء مجلس الإدارة أفصح لمجلس إدارة الشركة عن الأعمال المنافسة للشركة التي يقوم بها وعن الاتجار في أحد فروع نشاط الشركة ، وعدم اشتراك العضو صاحب المصلحة في التصويت على القرار الذي صدر في هذا الشأن وأنه تم إثبات هذا التبليغ في محاضر اجتماع مجلس الإدارة.
14    – أن الضمانات ، سواء مكتوبة أو شفوية ، التي تتحمل المنشأة بموجبها مطلوبات محتملة ، قد تم عرضها والإفصاح عنها في القوائم المالية بطريقة ملائمة.
15    – لا توجد مخالفات قانونية أو مخالفات محتملة للأنظمة والتعليمات تتطلب معايير المحاسبة عرضها أو الإفصاح عنها في القوائم المالية للمنشأة.
16    – لا توجد مطالبات أو تقديرات لم تقدم بشأنها مطالبات رسمية بعد إلا أن محامي المنشأة يعتقد بأن هذه المطالبات متوقعة الحدوث ويجب الإفصاح عنها باعتبارها خسائر محتملة.
17    – أن المخصصات التي تم عرضها في القوائم المالية كافية لمواجهة أي انخفاض في قيمة المخزون أو الاستثمارات أو غير ذلك من عناصر وبنود القوائم المالية.
18    – لا توجد التزامات أخرى ومكاسب وخسائر محتملة يتطلب الأمر اعتبارها كمستحقات أو الإفصاح عنها وفقا لمعيار العرض والإفصاح العام.
19    – أن جميع الأصول مملوكة للمنشأة ملكية سليمة ، وتم الإفصاح عن أي رهن أو قيد على الأصول.
20    – التقيد بأي اتفاقيات تعاقدية قد يكون لها أثر على القوائم المالية.
21    – لا توجد عمليات أو أحداث لاحقة لتاريخ قائمة المركز المالي تتطلب تعديلا في الأصول أو الخصوم أو الإفصاح في القوائم المالية بخلاف العمليات والأحداث اللاحقة التي تمت معالجتها في القوائم المالية أو الإفصاح عنها في هذه القوائم.
    ويبين النموذج المرفق مثالا لخطاب الإفصاح العام ، ويتعين تطويره بما يتلاءم وطبيعة أعمال كل عميل، وأن يضاف إليه أي بيانات أخرى يرى المراجع أهمية إضافتها بما في ذلك أي معلومات أو بيانات تتعلق بأعمال المنشأة أو الصناعة التي تنتمي إليها المنشأة.

أما من حيث دور المراجع الخارجي في تقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخليةفله دور هام في إعداد تقرير يتضمن رأيه بخصوص تقرير الإدارة المرفق مع التقارير السنوية حيث إن المعلومات المتعلقة بفعالية نظم الرقابة الداخلية ضرورية لمساعدة المستثمرين على إجراء تقييم أفضل لأداء الإدارة، وتحديد إمكانية الثقة في المعلومات المالية. ومن جهة أخرى يساهم تقرير الإدارة المشار إليه في رسم استراتيجية المراجعة وبناء برنامجها وتحديد حجم الاختبارات التي سيقوم بها مراجع الحسابات.

يوضّح النموذج رقم (2) نموذج عن تقرير المراجع الخارجي بخصوص تقرير الإدارة السابق الإشارة إليه.

النموذج رقم (2) نموذج عن تقرير المراجع الخارجي حول إفصاح الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية

 

 

 

 

–         استنتاجات البحث وتوصياته:

لقد تناول الباحث في بحثه أهمية وجود بنية محكمة للرقابة الداخلية في المنشأة تساعد في رفع كفاءتها وفعاليتها وحماية أصولها وأموالها من العبث بها، وكانت أهم الاستنتاجات:

* يعتبر اهتمام معظم المنشآت بالرقابة الداخلية اهتماما ً قاصرا ً لا ينسجم مع التطورات الاقتصادية والإخفاقات المالية التي شهدتها العديد من الشركات في الآونة الأخيرة.

* لم تعتد أغلب الشركات الإفصاح عن فعالية الرقابة الداخلية من خلال كتابة تقرير عن ذلك تظهر فيه نقاط الضعف التي يساعد الحد منها على تحسين واقع هذه الشركات وإظهارها بالمظهر الجيد.

* هناك قصور في مهنة المراجعة محليا ً سواء على مستوى الممارسين للمهنة أو حتى جمعية المحاسبين القانونيين التي ترعى شؤون هذه المهنة، وهذا ما دلّت عليه إجابات بعض المراجعين على أن تقويم نظام الرقابة الداخلية في المنشأة ليس من مهمة المراجع، ولعل من أهم الأسباب التي تؤثر سلبا ً على مهنة المراجعة محليا ً هو ضعف مستوى الأداء المهني، وغياب التعليم المهني المستمر، وعدم متابعة التطورات المهنية العملية عموما ً ومعايير المراجعة الدولية خصوصا ً.

 

 

ومن خلال ما سبق نوصي بما يلي:

1-  ضرورة أن تتولى إدارة المنشآت بشكل عام وضع بنية محكمة للرقابة الداخلية في المشـروع الذي تقوده، وأن تعمل على تحسينها وتطويرها لتبقى فعّالة.

2-  ضرورة إلزام المنشآت بإعداد تقارير عن فعالية الرقابة الداخلية  والارتباط بمراجعين خارجيين لتقويم هذه التقارير .

3-  يجب أن يتضمن تقرير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية رأيها بخصوص ذلك خلال فترة محددة هي الفترة المالية للمنشأة، مع الإشارة إلى مكوّنات نظام الرقـابة الداخلية التي توجد فيها نقاط ضعف، ووصف تلك النقاط إذا كانت هامة وما إذا كانت تلقى الاهتمام المناسب من الإدارة.

4-  تفعيل دور جمعية المحاسبين القانونيين في الحياة المهنية، وزيادة التواصل مع التطورات المهنية عالميا ً للاستفادة من كل ما يرفع المستوى المهني.

5-  ضرورة أن يصدر الجهاز المركزي للمحاسبات ، وجمعية المحاسبين القانونيين إرشادات واضحة بخصوص إبداء الرأي بتقارير الإدارة عن فعالية الرقابة الداخلية.

6-  زيادة النشاط الثقافي من قبل المنظمات المهنية والأجهزة الرقابية المختصة وذلك لزيادة الوعي لأهمية الرقابة الداخلية، والإفصاح عنها وتقويمها.

 

 

 

المصادر والمراجع

 

–      (دور الإفصاح الذي تقوم به الإدارة في تفعيل الرقابة الداخلية)مجلة جامعة تشرين للدراسات والبحوث العلمية _ سلسلة العلوم الاقتصادية والقانونية المجلد (28) العدد (2)2006

–      (نحو مؤشر للإفصاح المحاسبي البيئي الإختياري ) مع دراسة تطبيقية علي الشركات المصريالمقيدة ببورصة الأوراق المالية ,                            رسالة مقدمة للحصولعلى درجة الماجستير في المحاسبة, محمد محسن عوض مقلد 2008

–      -( الافصاح المحاسبي في ظل توسع المنهج المحاسبي المعاصر ليشمل المحاسبة الاجتماعية ) , أعداد : لعيبي هاتو خلف للحصول رسالة ماجستير من الأكاديمية العربية في الدنمارك ( عضو اتحاد الجامعات العربية \ عضو اتحاد الجامعات العالمي ) اشراف د. ناجي الحيالي.

–        ( آثر نماذج وقواعد الافصاح المحاسبى المستحدثة على  كفاءة سوق الاوراق المالية المصرية ) د. نبيل عبد الرءوف إبراهيممدرس المحاسبة بشعبة الإدارة والمحاسبة بالمعهد العالي للحاسبات وتكنولوجيا المعلومات–أكاديمية الشروق يناير/2012 .

–        (دورالإفصاحالمحاسبيفيدعمنظامالرقابةوالمساءلةفيالشركاتالمساهمةالعامةقطاعغزة–فلسطين-دراسةتحليليةتطبيقية –                                                                عبدالمنعمعطاالعلول – إشرافالأستاذالدكتور/ سالمعبداللهحلس .

–        القياس والافصاح المحاسبي في القوائم المالية للمصارف ودورها في ترشيد قرارات الاستثمار – رسالة ماجستير – رولا كاسر لايقة – جامعة تشرين – سوريا 2007

–        مواقع الانترنت :

1-      http://ar.wikipedia.org/wiki/%D8%A7%D9%84%D8%A7%D9%81%D8%B5%D8%A7%D8%AD_%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%AD%D8%A7%D8%B3%D8%A8%D9%8A

2-      http://journal.up.edu.ps/Expansion%20of%20the%20disclosure%20in%20the%20financial%20statements%20and%20reports%20of%20public%20companies.html

3-      http://www.scribd.com/doc/137078273/%D8%AF%D8%B1%D8%A7%D8%B3%D8%A9-%D8%A3%D8%AB%D8%B1-%D8%AD%D9%88%D9%83%D9%85%D8%A9-%D8%A7%D9%84%D8%B4%D8%B1%D9%83%D8%A7%D8%AA-%D8%B9%D9%84%D9%89-%D8%A7%D9%84%D8%B4%D9%81%D8%A7%D9%81%D9%8A%D8%A9-%D9%88%D8%A7%D9%84%D8%A5%D9%81%D8%B5%D8%A7%D8%AD-%D9%88%D8%AC%D9%88%D8%AF%D8%A9-%D8%A7%D9%84%D9%82%D9%88%D8%A7%D8%A6%D9%85-%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%A7%D9%84%D9%8A%D8%A9-%D9%81%D9%8A-%D8%B8%D9%84-%D8%A7%D9%84%D9%86%D8%B8%D8%A7%D9%85-%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%AD%D8%A7%D8%B3%D8%A8%D9%8A-%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%A7%D9%84%D9%8A

4-      http://repository.yu.edu.jo/handle/123456789/482311?show=full

محتويات البحث

·       مقدمة البحث

–      موضوع البحث

–      الدراسات السابقة في مجال البحث( البحوث ذات الصلة بالبحث )

–      المظاهر السلبية التي يجب ان تراعى للاستفادة من البحث

–      الدوافع التي دفعت الباحث للقيام بهذا البحث

·       مشكلة البحث

·       حدود البحث

·       فروض البحث

·       أهداف البحث

·       أهمية البحث

·       منهج البحث

·       خطة البحث

·       النتائج والتوصيات

·       المصادر والمراجع