مخاطر المراجعة وتقييم نظام الرقابة الداخلية

أ‌. المخاطر الملازمة_ عند تطوير خطة المراجعة الشاملة، على المراجع تقدير المخاطر اللازمة على مستوى البيانات المالية، وعند تطوير برنامج المراجعة على المراجع ربط هذا التقدير بأرصدة حسابات أساسية وطائفة من المعاملات بمستوى التوكيدات، أو الافتراض بان المخاطر الملازمة مرتفعة بالنسبة للتوكيدات. من زاوية أخرى يقوم المراجع قبل تقييم نظام الرقابة الداخلية بتحديد الأخطاء الممكن حدوثها في المنشاة موضع المراجعة وذلك حسب العوامل المذكورة سابقا، ويحدد مدى تأثيرها على القوائم المالية ويحدد إجراءات الرقابة اللازمة لمنع أو اكتشاف هذه الأخطاء.(بافتراض أن المراجع قام بتقدير هذه الأخطاء المرتبطة بالمخاطر الملازمة وقرر أنها تساوي 50%)
ب‌. مخاطر الرقابة_ التقدير الأولى لمخاطر الرقابة هو عملية تقييم فعالية النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية للمنشاة بمنع حدوث معلومات خاطئة أساسية، أو اكتشافها وتصحيحها . حيث هناك دائما إمكانية وجود بعض مخاطر للرقابة بسبب التقييدات الملازمة لنظام محاسبي أو لأي نظام للرقابة الداخلية. وبعد حصول المراجع على فهم للنظام المحاسبي ولنظام الرقابة الداخلية ، عليه القيام بتقدير أولي لمخاطر الرقابة ، على مستوى التوكيدات ، لكل رصيد حساب أساسي او طائفة من المعاملات.

ومن ثم يقوم المراجع باختبار مدى الالتزام بإجراءات الرقابة اللازمة لاكتشاف الأخطاء والمخالفات او منع حدوثها ، ويلجا المراجع هنا إلى أدلة إثبات تخص فعالية الآتي:

– تصميم النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية ، وذلك لبيان فيما إذا كانت هذه الأنظمة مصممة بشكل ملائم لمنع أو اكتشاف وتصحيح الأخطاء الأساسية. و
– كيفية عمل الضوابط الداخلية خلال الفترة.

وقبل ختام عملية المراجعة ، المستندة إلى نتائج الإجراءات الجوهرية وأدلة الإثبات الأخرى التي حصل عليها المراجع ، على المراجع دراسة فيما إذا كان تقدير مخاطر الرقابة صحيح ومؤكد.( بافتراض أن المراجع قرر أن مخاطر الرقابة هي 50%).

جـ. مخاطر الاكتشاف_ إن مستوى مخاطر الاكتشاف يرتبط مباشرة بإجراءات المراجعة الجوهرية . ويؤثر تقدير المراجع لمخاطر الرقابة مع تقديره للمخاطر الملازمة ، على طبيعة وتوقيت ومدى الإجراءات الجوهرية التي يتم القيام بها لتقليل مخاطر الاكتشاف ، وبالتالي تقليل مخاطر المراجعة، إلى مستوى منخفض مقبول. وهناك دائما وجود لبعض مخاطر الاكتشاف حتى ولو قام المراجع بفحص طائفة من المعاملات بنسبة 100%” ، بسبب أن معظم أدلة الإثبات هي مقنعة وليست حاسمة مثلا.

وبناءا على ما تقدم يمكن احتساب مخاطر الاكتشاف ، وذلك بان يقوم المراجع بداية بتقدير المستوى المقبول لمخاطر المراجعة (خ م) ، ثم بعد ذلك يقدر المخاطر الملازمة (خ ل) وكذلك خطر الرقابة (خ ق) ، ويعوض بها في المعادلة التالية :

مخاطر الاكتشاف = خ م / (خ ل x خ ق)

(بافتراض ان المراجع قرر ان المستوى المقبول لمخاطر المراجعة 5%)

عليه تكون مخاطر الاكتشاف = 20%.

افترض أن المراجع أعاد تقدير المخاطر الملازمة لتصبح 40% والمخاطر الرقابية 40% ، فإن مخاطر الاكتشاف في هذه الحالة تصبح كالتالي :

مخاطر الاكتشاف = 31%.

وهكذا فإنه كلما انخفضت المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية تزايدت مخاطر الاكتشاف التي يمكن أن يقبلها المراجع .

ويوضح الشكل التالي العلاقة بين العوامل التي تؤثر على مخاطر المراجعة المقبول وأدلة الإثبات وذلك كما يلي :

العلاقة بين مخاطر المراجعة وأدلة إثبات المراجعة :

باستخدام نموذج مخاطر المراجعة توجد علاقة مباشرة بين مخاطر المراجعة المقبولة ومخاطر الاكتشاف المخطط ، وتوجد علاقة عكسية بين مخاطر المراجعة ومدى أدلة الإثبات المخططة لتدعيم رأي المراجع عن القوائم المالية بمعنى أنه كلما انخفض مستوى مخاطر المراجعة المقبولة الذي يتم تخصيصها لتأكيد معين ، زاد مقدار أدلة الإثبات المخططة لتدعيم هذا التأكيد.

هذا فيما يتعلق بمخاطر المراجعة النهائية ، في حين أنه على مستوى مكونات مخاطر المراجعة تنطبق العلاقة أيضا بالنسبة لمخاطر الاكتشاف ، فكلما انخفض المستوى المقبول لمخاطر الاكتشاف المحدد لتأكيد معين بواسطة المراجع زاد مقدار أدلة الإثبات المطلوبة لتنفيذ مخاطر الاكتشاف عند هذا المستوى والعكس صحيح. وعلى عكس ذلك توجد علاقة طردية بين المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية وبين مقدار أدلة الإثبات.

ولتوضيح العلاقة بين مخاطر المراجعة وأدلة إثبات المراجعة ، فمن الطبيعي وجود اختلافات بين دورات العمليات المختلفة في حجم الأخطاء أو التحريفات المتوقعة ومدى تكرارها ، وعلى سبيل المثال:

أ – لا يوجد تقريبا أخطاء متوقعة في دورة الرواتب والأجور مقارنة بالعديد من الأخطاء التي يمكن توقعها في دورة المخزون ، ولعل ذلك راجع لأن المعاملات المتعلقة بالرواتب والأجور ذات درجة عالية من الروتينية ، بينما هناك درجة كبيرة من التعقيدات في تسجيل المخزون.

ب- يمكن القول أنه من المتوقع اختلاف الرقابة الداخلية في درجة فعاليته بين دورات العمليات المختلفة. فعلى سبيل المثال تكون الرقابة الداخلية في دورة الرواتب والأجور ذات فاعلية عالية ، في حين تعتبر غير فعالة في دورة المخزون.

ج- يقرر المراجع استعداداً منخفضاً لقبول وجود أخطاء أو تحريفات جوهرية بعد الانتهاء من مراجعة دورات العمليات. ومن الشائع أن يكون لدى المراجعين نفس المستوى من الرغبة في قبول أخطاء جوهرية بعد الانتهاء من عملية المراجعة بالنسبة لكل دورات العمليات ، وهو الأمر الذي يسمح بتأكيد الرأي غير المتحفظ.