شرح تقدير المراجع للأهمية النسبية

تلعب أحكام الأهمية النسبية دوراً رئيسياً ومباشراً في عملية المراجعة لأنها تؤثر على كل من تخطيط إجراءات عملية المراجعة ومقدار ونوعية أدلة المراجعة واختيار التقرير ( الرأي ) الذي سيتم إصداره ؛ حيث تتطلب معايير

المراجعة تخطيط و أداء المراجعة للحصول عترجع أهمية مفهوم الأهمية النسبية فى المراجعة إلى أنه من غير العملى أن يقدم المراجع ضماناً أو توكيداً بأن القوائم المالية خالية تماماً من الأخطاء .نتيجة لأهمية قرارات الأهمية النسبية فقد اهتم مجلس معايير المحاسبة المالية FASB بهذا الموضوع ؛ فقد أصدر مذكرة لمناقشة هذا الموضوع عام 1975 ( 1 ) ؛ ولكنه انتهى إلى أنه ليس هناك معايير عامة للأهمية النسبية يمكن صياغتها بحيث تأخذ في الحسبان كافة الاعتبارات اليتم اتخاذ قرارات الحكم المهني للأهمية النسبية في ضوء الظروف المحيطة، بحيث تتضمن بالضرورة كلاً من الاعتبارات الكمية والوصفية ( 2 ) .انطلاقاً من مسئولية المراجع عن تخطيط وأداء المراجعة للحصول على تأكيد معقول بأن القوائم المالية لا تحتوى على أي تحريفات مؤثرة أو جوهرية ، فإن ذلك يقتضي أن يكون لدى المراجع المعايير التي يمكن بها أن يحكم على الأهمية النسبية للأخطاء والتحريفات ؛ أي أن التطبينصت مذكرة FASB عن الأهمية النسبية على استحالة إصدار معايير إلزامية تحدد للمراجع ما هو هام نسبياً من الأخطاء ، بل إن هذه المذكرة أكدت أن المقدار الذي يعد جوهرياً أو مؤثراً للقوائم المالية الخاصة بإحدى الوحدات قد لا يكون جوهرياً أو مؤثراً للقوائم المالية لوطالما لا توجد معايير تلزم المراجعين بحساب الأهمية النسبية على أساس معين ووفقاً لنسبة مئوية معينة ، وطالما أن قرار الأهمية النسبية هو قرار حتمي لا مفر منه بالنسبة للمراجع ، و بالتالي ” فقرار المراجع بشأن الأهمية النسبية يعد مجرد حكم مهني ” ( 1 ) .1 – مشكلة البحث :-برغم التأثير المباشر للأهمية النسبية على أداء عملية المراجعة وعلى الرأي الناتج عنها ؛ إلا أن الهيئات الرسمية ومجتمع المستثمرون يبدون الشك حول تطبيقها ؛ كما قد يُساِء استعمال الأهمية النسبية من جانب كلاً من المراجعين والعملاء ، وبالتالي فبرغم قبول مهنة الم“ . ( 2 )يعد مفهوم الأهمية النسبية في المراجعة من المفاهيم غير المحددة بدقة كافية ، كما أن التعاريف التي وضعت للأهمية النسبية في الأدب المحاسبي تعد في مجموعها مجرد إرشادات عامة لما يعد تحريفات هامة أو غير هامة بحسب تأثير تلك الأخطاء والتحريفات على حكم المستخدم لتلمما سبق يمكن للباحث أن يلخص مشكلة البحث في السؤال التالي :ما هي العوامل التي قد تؤثر على اختيار المراجع للأساس الذى تنسب إليه الأخطاء والتحريفات ، وعلى تقديره لحد الأهمية النسبية ؟ .2 – هدف البحث :- يهدف هذا البحث إلى :-1 – التعريف بالإطار العلمي لمفهومي الحكم المهني والأهمية النسبية .2 – التعرف على خطوات تقدير المراجع للأهمية النسبية .3 – التعرف على بعض الاستراتيجيات التبسيطية أو القواعد التقريبية Heuristics التى يمكن أن يستعين بها المراجع عند تقديره للأهمية النسبية ، وما قد يتولد عنها من أخطاء وتحيزات يجب لفت نظر المراجع إليها .4- استكشاف الأبعاد الجديدة في مفهوم الأهمية النسبية في مجال المراجعة ؛ وخاصة بعد صدور معياري المراجعة الأمريكيين رقمي 82 عام 1997 و 96 عام 2002 والتي دعت الحاجة إليهما كتعديل للمعيار الأمريكي رقم 47 الصادر عام 1983 لتحقيق مستوى أفضل من المعلومات للتعرف عل5 – التعرف على بعض العوامل التى قد تؤثر على تقدير المراجع للأهمية النسبية .3 – أهمية البحث :- يستمد هذا البحث أهميته مما يلي :-1 – يمثل أول دراسة بمصر – وفقاً لعلم الباحث – لمفهوم الأهمية النسبية بعد صدور معياري المراجعة رقمي 82 لسنة 1997 عن مسئولية المراجع عن اكتشاف الغش ، و96 لسنة 2002 عن توثيق المراجعة ، واللذين حملا المراجع صراحة مسئولية اكتشاف والتقرير عن الغش بالقوائم المال2- رغم اعتبار الأهمية النسبية مسألة حكم مهني ، فقد ظل الحكم المهني لفترة طويلة من الزمن عملية غامضة وغير قابلة للتفسير أو الشرح لدرجة أن شبهها البعض ( 1 ) بالصندوق الأسود الذى لا ندرى ما بداخله ، وعلى ذلك يصبح التنقيب والبحث داخل هذا الصندوق الأسود أمراً 3- إن اعتماد قرار الأهمية النسبية على الحكم المهني للمراجع في ظل غياب العوامل التى تساعد فى اتخاذ ذلك القرار يساعد على شيوع ممارسات مختلفة قد لا تكون في صالح المهنة ، ولن يكون مفيداً في تعليم المراجعين الجدد المنتمين إلى المهنة ، ويترتب على ذلك نتائج غير 4- لم يعد كافياً القول بأن تقدير المراجع للأهمية النسبية يحتاج إلى ممارسة أحكام مهنية من جانب المراجع ؛ حيث أن تقدم المهنة يستلزم دراسة وتحليل وتفهم الحكم المهني للمراجع ، ويعد تحديد بعض العوامل التي تؤثر على الأحكام المهنية هى الخطوة الأولى في اتجاه حل ا4 – الدراسات السابقةيعد مفهوم الأهمية النسبية من أكثر المفاهيم انتشارا في المراجعة ؛ ولقد أدى عدم قيام الهيئات المهنية بتحديد الأهمية النسبية بصورة كمية ودقيقة إلى قيام الباحثين بالكثير من الدراسات لبعض العوامل التى قد يكون لها تأثير على تقدير الأهمية النسبية . ويرى الباحث أأولاً : إصدارات مهنية . ثانياً : جهود بحثية .وفيما يلي استعراض مكثف لكل منهما :-أولاً : إصدارات مهنية :-لم يُصدِر حتى الآن معيار مصري للمراجعة يعالج قضية الأهمية النسبية ، ولما كان التمهيد الخاص بالمعايير المصرية قد أشار إلى أن ” هذه المعايير أُعدِت بما يتفق مع معايير المراجعة الدولية فيما عدا بعض التعديلات الطفيفة … لتتمشى هذه المعايير مع القوانين المصري1 / 1 معيار المراجعة الدولى رقم 320 ( 1 ) :- وفقاً لهذا المعيار تعد المعلومات ذات أهمية نسبية إذا كان حذفها أو تحريفها يمكن أن يؤثر على القرارات الاقتصادية لمستخدمي القوائم المالية ، وتعتمد الأهمية النسبية على حجم البند أو الخطأ المقدر فى ضوء الظروف الخاصة بحذفه أو تحريفه ، وبالتالي فالأهمية النسب- طالب المراجع بدراسة الأهمية النسبية وخطر المراجعة معاً عند أداء المراجعة ، واعترف بأن تقدير ما يعد جوهرياً من أخطاء وتحريفات يخضع للحكم المهنى ، كما طالب المراجع بدراسة مقدار وطبيعة التحريفات ، وطالبه بدراسة الأهمية النسبية عند تحديد طبيعة المراجعة وتوق- طالب المراجع بدراسة الأهمية النسبية على مستوى كل من القوائم المالية ككل ، و أرصدة الحسابات الشخصية و أنواع العمليات والإفصاح عنها . وقد تؤدى تلك العملية إلى مستويات مختلفة للأهمية النسبية اعتماداً على الهدف من مراجعة القوائم المالية – وهو ما سيخضعه البا- طالب المراجع عند التخطيط لعملية المراجعة بدراسة عوامل الخطر ، كما ألزمه بوضع تقدير مبدئى للأهمية النسبية – والذى قد يختلف عند تقييم نتائج المراجعة – وتوزيعه على أرصدة حسابات معينة أو دورات القوائم المالية ؛ ليتمكنّ من اختيار إجراءات المراجعة التى يتوقع – طالب المراجع عند تقييم عدالة عرض القوائم المالية بتقييم ما إذا كان إجمالي التحريفات غير المصححة ( والتي تشمل التحريفات المعروفة و أفضل تقدير للمراجع للتحريفات الأخرى التي لا يمكن تحديدها بشكل خاص ) تعد ذات أهمية نسبية أم لا ، وفى حالة توصل المراجع إلى ق- إذا اقتربت إجمالي التحريفات المكتشفة من مستوى الأهمية النسبية ؛ فإن المراجع سيدرس احتمال زيادة التحريفات غير المكتشفة عن مستوى الأهمية النسبية بتخفيض المخاطر عن طريق أداء إجراءات مراجعة إضافية .1 / 2 معيار المراجعة الأمريكي رقم 47 ( 1 ) والعوامل النوعية والقضايا المرتبطة به :– تبنى ذلك المعيار وجهة النظر التى ترى أن تقدير المراجع للأهمية النسبية تتأثر بإدراكه وفهمه لاحتياجات الشخص المعتدل الذي سيعتمد على القوائم المالية .- طالب المراجع بتخطيط عملية المراجعة للحصول على تأكد معقول باكتشاف التحريفات التى يقدر أنها يمكن أن تكون كبيرة بدرجة كافية بما يجعلها مؤثرة كمياً على القوائم المالية ، ويعد تعيين الأهمية النسبية فى مرحلة التخطيط مقياساً لفعالية إجراءات المراجعة ، ويستخدمه- لا يتوقف قرار المراجع بشأن الأهمية النسبية للأخطاء والتحريفات على مقدار التحريفات فقط ، وإنما قد يتأثر أيضاً ببعض العوامل النوعية التى تم إضافتها إلى معيار المراجعة الأمريكي رقم 47 فى ديسمبر عام 2000 ، وتبلغ ستة عشر عاملاً ( 2 ) فيما يلي بيانها :1 – التأثير المحتمل للتحريفات على الاتجاهات ، وخاصة اتجاه الربحية .2 – التحريفات التى تغير الخسارة إلى ربح أو العكس .3 – تأثير التحريفات على قطاع المعلومات .4 – التأثير المحتمل للتحريفات على الالتزام بعقود المديونية وغيرها من العقود والاتفاقيات المبرمة طبقاً للقانون .5 – وجود متطلبات قانونية أو تنظيمية مرتبطة بالتقرير تؤثر على حد الأهمية النسبية .6 – التحريفات التى يكون لها تأثير على زيادة مكافآت الإدارة .7 – حساسية الظروف المحيطة بالتحريف .8 – أهمية عناصر القوائم المالية المتأثرة بالتحريفات .9 – تأثير سوء التصنيف .10 – تأثير التحريف أو الإفصاح على احتياجات المستخدم المعروف .11 – التحديد الدقيق للتحريفات ، فمثلاً دقة الأخطاء التى تم تحديدها بطريقة موضوعية بالمقارنة بالأخطاء التى تتضمن درجة من عدم الدقة لا يمكن تجنبها والناتجة عن التقدير أو التحميل وعدم التأكد .12 – ارتباط التحريفات بتحريض الإدارة .13 – وجود تأثير متوازن ( متكافئ ) لتحريفات هامة متواجدة بصورة فردية ولكنها مختلفة .14 – احتمال وجود تحريف غير جوهرى فى الفترة الحالية ، ولكنه يؤثر جوهرياً على الفترات المقبلة بسبب التأثير التراكمي .15 – تكلفة القيام بالتصحيح ؛ حيث أنه لن يكون مفيداً للعميل من منظور التكلفة والعائد أن تطور الإدارة نظام للحساب على أساس قيد ( تسجيل ) تأثير التحريفات غير الهامة ، ومن ناحية أخرى إذا رأت الإدارة أن تقوم بتطوير نظام لحساب مبالغ التحريفات غير الجوهرية ، فإن16 – خطر إمكانية وجود تحريفات غير مكتشفة إضافية يمكن أن تؤثر على تقييم المراجع .يرى الباحث أن هذا الخطر ينتج عن خطر المعاينة ؛ حيث يقوم بمراجعة عينة ممثلة للمجتمع ، ونظراً لبروز الأخطاء المكتشفة من العينة ، فقد يقتصر على التحريفات المكتشفة فقط ، ويغفل أن تلك التحريفات قد نتجت عن مراجعة عينة فقط ، وهذا ما سوف يشير إليه الباحث بالتفصيل- استهدف ذلك المعيار حسم خمس قضايا مرتبطة بالأهمية النسبية ( 1 ) :-الأولى : هل يتعين على المراجع تقدير قيمة واحدة يعدها جوهرية ومؤثرة على القوائم المالية فى مرحلة التخطيط وتوزيعها على أرصدة الحسابات الفردية ؟ .والثانية : هل تؤثر مخاطر الأعمال على نطاق إجراءات المراجعة ؟ .والثالثة : هل تؤثر معقولية التقديرات المحاسبية * على تقدير المراجع عما إذا كانت القوائم المالية قد حرفت جوهرياً أم لا ؟ .والرابعة : كيف تؤثر معرفة المراجع بالتحريفات غير الجوهرية للسنوات السابقة على دراسة المراجع للأهمية النسبية فى مرحلة التخطيط والتقييم فى عملية المراجعة الحالية ؟ .والخامسة : هل يجب أن يتم استخدام حكم المراجع بشان الأهمية النسبية المستخدم فى تخطيط اختبارات المراجعة أيضاً فى تقييم القوائم المالية ؟ .1 / 3 معيار المراجعة البريطاني رقم 220 ( 1 ) :-– يعد البند مهماً إذا كان حذفه له تأثير معقول على مستخدمي تقارير المراجعين ، كما يعد البند غير الصحيح مهماً إذا كان له نفس التأثير السابق ، وتؤخذ الأهمية النسبية فى الاعتبار لكل قائمة من القوائم المالية أو لأي بنود فردية فى هذه القوائم ، والأهمية النسبية – طالب المراجع بتخطيط وأداء المراجعة ليتمكن من إعطاء تأكيد معقول بأن القوائم المالية خالية من الأخطاء الجوهرية وتعطى صورة صادقة وعادلة .- طالب المراجع بأن يأخذ فى الاعتبار الغش والخطأ قليل القيمة نسبياً ولكنه فى جملته قد يكون له أثر مهم على القوائم المالية ؛ فوجود خطأ صغير القيمة فى نهاية الشهر مثلاً قد يدل على وجود خطأ جوهرى ، خصوصاً إذا كان الخطأ يتكرر شهرياً .