توضيح لمقدمة في المحاسبة المالية المتقدمة

 المحاسبة المالية المتقدمة

توحيد الاعمال بطريقة الشراء
Business Combination With Purchase Method

اشكال توحيد الاعمال:

1- الاندماج Merger
هنا يتم الاتحاد بين شركتين او اكثر بحيث تلتغي الشركة المندمجة/ الشركات المندمجة وتنتقل حساباتها الى الشركة الدامجة.
2- الاتحاد Consolidation
هنا الشركات المتحدة تتحد في اطار شركة جديدة وتنتقل اصول وخصوم كل شركة الى الشركة الجديدة
3- السيطرة Asquisitions
هنا تقوم شركة بالسيطرة على شركة اخرى ولكن دون الغاء الشركة المسيطر عليها او المشتراة وتظهر هنا علاقة بين الشركتين الشركة المشترية او الشركة القابضةholding Company او الشركة الام Parent Company اما الشركة المشتراة فتعتبر الشركة التابعة Subsidiary Company

اسباب توحيد الاعمال :

الهدف الاساسي هو زيادة وتحقيق الارباح وتخفيض والغاء التكاليف ولكن بشكل عام يمكن تلخيصها الى :
1- تحقيق التكامل الافقي Horizontals Intergration
وذلك بتوحيد شركة او شركتين يعملان في نفس المجال وكل واحدة تقدم خبراتها وامكانياتها الى الاندماج او الاتحاد
2- تحقيق التكامل العامودي Vertical Integration
وهنا يتم الاتحاد بين شركتين او اكثر يعملان في مجالات مختلفة ولكن متكاملة مثل مصنع عصير ومصنع علب عصير فارغة
3- التنويع في انشطة الشركات Conglomeration
هنا الاتحاد بين شركات تعمل في مجالات وانشطة مختلفة تماما والهدف هنا هو تنويع الاعمال والاستثمارات للحد من المخاطر الاقتصادية
4- تخفيض التكلفة
5- عامل الضريبة
6- قد تكون تكلفة الاندماج او الاتحاد او السيطرة في شركة تقدم خدمة اقل من انتاج هذه الخدمة داخل الشركة
7- التوفير في بعض الاصول

المعالجة الحسابية لتوحيد الاعمال بطريقة الشراء :

هنا تقوم الشركة المشترية بشراء صافي اصول الشركة المشتراة وحسب الاتي :
1- احتساب تكلفة الشراء او الاستثمار من خلال جمع اية مبالغ دفعتها الشركة لتحقيق الشراء بالقيمة العادلة للاصول وليس القيمة الدفترية او من خلال اصدر اسهم وبيعها لتمويل عملية الشراء تحسب الاسهم بالقيمة السوقية
2- تنصنف المصاريف التي تدفعها الشركة المشترية لاتمام عملية الشراء الى نوعين:
أ- مصاريف مباشرة Direct Costs
وتمثل اية مصاريف دفعتها الشركة المشترية لاتمام عملية الشراء مثل اتعاب محامين ومدققين ومصاريف تسجيل الشركة المشتراة وهذه المصاريف تضاف الى تكلفة الشراء او الاستثمار
ب- مصاريف غير مباشرة Indirect Costs
مثل مصاريف ورواتب ومكافات المدراء والموظفين بحيث تعتبر مصاريف ايرادية ولا تضاف الى تكاليف الشراء
ج- مصاريف علاوة اصدار الاسهم
وهذه المصاريف تخفض بعد حدوثها وتقفل في حساب راس المال الاضافي ولا تضاف الى تكلفة الاستثمار
3- دائما يتم تقويم اصول والتزامات الشركة المشتراة بالقيمة العادلة او القيمة السوقية
4- يتم احتساب شهرة الاندماج او الاستثمار كما يلي:
الشهرة= تكلفة الاستثمار – صافي اصول الشركة المشتراة بالقيمة العادلة
صافي اصول الشركة المشتراة بالقيمة العادلة = مجموع الاصول بالقيمة العادلة – مجموع الالتزامات بالقيمة العادلة
وتظهر عندنا نوعان من الشهرة :
أ- شهر موجبة : عندما تكون تكلفة الاستثمار اكبر من صافي الاصول بالقيمة العادلة للشركة المشتراة وتظهر الشهر الموجبة في قوائم الشركة المشترية في جانب الاصول
ب- شهرة سالبة : عندما تكون تكلفة الاستثمار اقل من صافي الاصول بالقيمة العادلة للشركة المشتراة
وهنا يتم تخفيض قيمة الاصول الثابتة العادلة للشركة المشتراة بما يعادل قيمة الشهرة السالبة واذا زادت فانه يتم تحميل الزيادة الى حساب ايراد مؤجل يظهر في جانب الخصوم للشركة المشترية ويتم اطفائه على مدار خمس سنوات بحيث كل سنة يطفأ جزء ويعامل معاملة الايراد للشركة المشترية
من حساب يراد مؤجل الى حساب ايراد اطفاء ايراد مؤجل
5- اية ايرادات او مصاريف تتحقق في الشركة المشتراة من بداية العام ولغاية تاريخ الشراء لا يتم الاعتراف بها ولا تنقل الى حسابات الشركة المشترية

ملاحظات مهمة لعملية احتساب توحيد الاعمال بطريقة الشراء من خلال الامثلة العملية:

المعالجة الحسابية للاندماج بطريقة الشراء:
قيد الافتتاح
*** من ح/ تكلفة الاستثمار
الى مذكورين
*** ح/ الصندوق
*** ح/ راس المال ( عدد الاسهم * القيمة الاسمية للسهم )
*** ح/ راس المال الاضافي ( عدد الاسهم * القيمة السوقية للاسهم)
*** ح/ الصندوق ( اية مبالغ دفعت نقدا )
*** ح/ البنك ( اية مبالغ دفعت بواسطة البنك)
الشهرة= تكلفة الاستثمار – صافي الاصول بالقيمة العادلة للشركة المشتراة
قيد انتقال اصول وخصوم الشركة المشتراة
من مذكورين
*** ح/ اصول الشركة المشتراة ( بالقيمة العادلة )
*** ح/ الشهر الموجبة ( ان وجدت )
الى مذكورين
*** ح/ تكلفة الاستثمار
*** ح/ التزامات الشركة المشتراة بالقيمة العادلة
*** ح/ ايراد مؤجل ( ان وجدت شهرة سالبة وزادت قيمتها عن مجموع الاصول الثابتة)
اذا دفعت مصاريف لاصدار الاسهم
*** من ح/ مصاريف علاوة الاصدار
*** الى ح/ الصندوق
ثم يتم اقفال حساب علاوة الاصدار
*** من ح/ راس المال الاضافي
*** الى ح/ علاوة الاصدار
وفي نهاية السنة المالية يتم اطفاء جزء من حساب الايراد المؤجل ان وجد نتيجة للشهرة السالبة وحسب النسبة السنوية اي عدد سنوات الاطفاء
*** من ح/ ايراد مؤجل
*** الى ح/ ايراد اطفاء ايراد مؤجل
وحساب ايراد اطفاء الايراد المؤجل يقفل في حساب الارباح والخسائر كإيراد :
*** من ح/ ايراد اطفاء ايراد مؤجل
*** الى ح/ الارباح والخسائر
ملاحظ :
1- القيمة السوقية العادلة لاصول وخصوم الشركة المشتراة يجب ان لا تشمل اية مصاريف او ايرادات بالقيمة العادلة والتي تخص الفترة التي سبقت فترة الشراء وان وجدت تستثنى من مجموع الاصول ومجموع الالتزامات
2- حسابات راس المال وراس المال الاضافي والارباح المحتجزة والاحتياطيات في الشركة المشتراة لا يتم انتقالها الى الشركة المشترية.

المعالجة الحسابية لاتحاد الشركات بطريقة الشراء :
هنا سوف يظهر حسابات شركة جديدة ولا يوجد اختلاف بينها وبين الاندماج حيث سوف يتم انتقال اصول وخصوم كل شركة الى الشركة الجديدة بالقيمة السوقية العادلة واحتساب تكلفة الشراء والشهرة لكل واحدة على حدة واذا ظهرت شهر سالبة فيتم تخفيضها من الاصول الثابتة للشركة التي تخصها او ظهرت من خلالها
مع ملاحظ اثبات قيد الافتتاح للشرك ة الجديدة وهو:
*** من ح/ الصندوق
*** الى ح/ راس المال

المعالجة الحسابية بطريقة الشراء للشركات التابعة والقابضة:
هنا يتم تملك نسبة معين من اسهم الشركة التابعة وحسب ما يلي:
1- من 1% الى 20%
هنا يكون الاستثمار عادي و وغير مؤثر لذلك فقط يتم حساب تكلفة الاستثمار وفقط يسجل اية توزيعات ارباح من الشركة المستثمر فيها ان حصلت وهذا بحسب طريقة التكلفة
*** من ح/ الاستثمار
*** الى ح/ الصندوق

*** من ح/ الصندوق
*** الى ح/ ايرادات استمثارات
اذا حدث توزيع للارباح
2- من 20% الى اقل من 100%
هنا الاستثمار مجدي وفي حال استخدام طريقة حقوق الملكية او الحقوق الغير المكتملة سيتم التعامل مع اية ارباح او خسائر تحققها الشركة المستثمر بها واثباتها في حسابات الشركة المستثمرة مع ملاحظة ان الشركة المستثمرة قد تقوم بعمل قوائم مالية وموحدة اذا كان الاستثمار من 50% وزيادة وسنتحدث عن ذلك لاحقا
*** من ح/ الاستثمار
الى ح/ الصندوق
قيد اثبات الاستثمار

اذا حققت الشركة المستثمر بها ارباح دون توزيع يتم زيادة حساب الاستثمار
*** من ح/ الاستثمار
*** الى ح/ ايرادات الاستثمار بنسبة الاستثمار
اثبات وجود ارباح

واذا حققت خسائر يتم تخفيض قيمة الاستثمار بقيمة حصة الشركة المستثمرة بها
*** من ح/ خسائر ايرادات بنسبة الاستثمار
*** الى ح/ الاستثمار

واذا حدث توزيع للارباح
*** من ح/ الاستثمار بنسبة الاستثمار
*** الى ح/ الصندوق
مع ملاحظة ان حسابي ايرادات استثمارات وحساب خسائر استثمارات يقفلان في حساب الارباح والخسائر

3- الاستثمار بنسبة 100% اي كامل قيمة الاستثمار ونشوء علاقة قابضة وتابعة
ويقصد بنشوء علاقة قابضة وتابعة اي ان كل شركة سوف تحافظ على وجودها
وهنا يتم اظهار حساب الاستمار في دفاتر الشركة المستثمرة والتعامل مع الارباح والخسائر حسب طريقة ونظرية حقوق الملكية

الفصل الثالث
اعداد القوائم المالية الموحدة بتاريخ التملك
Consolidated Financial Statement At Date Of Asquisition

الشرط الاساسي لعمل هذه القوائم هو تملك الشركة القابضة لاكثر من 50% من اسهم الشركة التابعة الا في حالتان:
1- ان يكون الاستثمار قصير الاجل والهدف منه ليس الاستمرار
2- ان تكون رقابة الشركة القابضة على الشركة التابعة غير ممكنة مثل ان تكون الشركة التابعة في حالة تصفية او ان تكون في دولة قوانينها تمنع مثل هذه السيطرة او الرقابة

شروط اعداد القوائم المالية الموحدة حسب طريقة الشراء :
1- وجود تجانس او تكامل بين انشطة الشركتين القابضة والتابعة
2- استمرار سيطرة الشركة القابضة على الشركة التابعة
3- وجود توافق بين الفترات المحاسبية للشركتين
4- وجود اتساق بين المبادئ المحاسبية التي تعدد على اساسها القوائم المالية للشركتين
5- استبعاد حساب الاستثمار لدى الشركة القابضة من القوائم الموحدة مع استبعاد ما يقابله من حقوق الملكية في حسابات الشركة التابعة
6- اعداد ورقة عمل يتم على اساسها عمل القوائم الموحدة كالاتي :
ملاحظات القائمة الموحدة التسويات الشركة الشركة البيان
الخصوم الاصول له منه التابعة القابضة
الاصول
اذا انخفضت قيمة الاصول اذا زادت قيمة الاصول الاصول الثابة
الاصول المتداولة
لا يظهر في القوائم الموحدة حساب الاستثمار
في حالة وجود شهرة موجبة حساب الشهرة
مجموع الاصول
الخصوم
اذا زادت قيمة الالتزامات اذا انخفضت قيمة الالتزامات الالتزامات المتداولة
الالتزامات طويلة الاجل
في حالة شهرة سالبة تزيد عن مجموع الاصول الثابتة العادلة التابعة ايرادات مؤجلة
لا يظهر حسابات التابعة في القوائم الموحدة حقوق الملكية
مجموع الخصوم
المجاميع الكلية

حالات التملك والمعالجة الحسابية بطريقة الشراء :

أ- تملك 100% من اسهم الشركة التابعة

1- قيمة الاصول والخصوم الدفترية للشركة التابعة مساوية لقيمتها السوقية العادلة

وهنا لا يوجد اية تسويات باستثناء حساب الاستثمار وحساب حقوق الملكية وحسابات الشهر ان وجدت موجبة او سالبة وعملية تخفيض قيمة الاصول الثابتة في الشركة التابعة والزيادة ايراد مؤجل
من مذكورين
*** ح/ راس المال ( الشركة التابعة)
*** ح/ راس المال الاضافي ( الشركة التابعة)
*** ح/ ارابح محتجزة ( التابعة )
*** ح/ الشهرة الموجبة ( ان وجدت )
الى مذكورين
*** ح/ الاستثمار في الشركة التابعة
*** ح/ايراد مؤجل ( ان وجدت شهرة سالبة وزادت قيمتها عن مجموع الاصول الثابتة)

2- قيمة الاصول والخصوم الدفترية للشركة التابعة تختلف عن قيمة الاصول والخصوم السوقية العادلة:
وهنا يتم تخفيض او زيادة قيمة الاصول الدفترية بما يعادلها زيادة او نقصان للقيمة العادلة وتظهر الفروقات في بنود التسويات حسب الزيادة مدين او النقصان دائن بالنسبة للاصول والعكس بالنسبة للالتزامات مع ملاحظة ان الشهرة السالبة تخفض من مجموع الاصول الثابتة بالقيمة السوقية العادلة للشركة التابعة وقد يظهر حساب ايراد مؤجل اذا زادت قيمة الشهرة السالبة عن مجموع الاصول
من مذكورين
*** ح/ حقوق الملكية في التابعة
*** ح/ الزيادة في الاصول
*** ح/ النقصان في الالتزامات
*** ح/ الشهرة الموجبة ( ان وجدت )
الى مذكورين
*** ح/ استثمار القابضة في التابعة
*** ح/ النقصان في الاصول
*** ح/ الزيادة في الالتزامات
*** ح/ ايراد مؤجل ( ان وجد )

ب – تملك اكثر من 50% واقل من 100%
في هذه الحالة يجب مراعاة امر مهم جدا وهو حقوق الاقلية في الشركة التابعة والذي يمثل 100% – نسبة تملك القابضة في التابعة
وهنا يوجد طريقتان للمعالجة:
1- طريقة الشركة الام :
وهذه الطريقة تقوم بحساب نسبة حقوق الاقلية على اساس :
حقوق الاقلية = نسبة تملك حقوق الاقلية * صافي القيمة الدفترية لاصول الشركة التابعة
وكذك الامر تحسب الشهرة كما يلي:
شهرة=تكلفة استثمار–( نسبة تملك القابضة*( صافي الاصول بالقيمة العادلة في التابعة) )
مع ملاحظة ان الفروق بين القيمة الدفترية والقيمة العادلة تخفض بنسبة التملك

من مذكورين
*** ح/ الاصول زيادة ( الفرق بين العادلة والدفترية * نسبة التملك)
*** ح/ الالتزامات نقصان ( الفرق بين العادلة والدفترية * نسبة التملك)
*** ح/ حقوق الملكية في التابعة كاملا
*** ح/ الشهرة الموجبة ( ان وجد )
الى مذكورين
*** ح/ استثمار القابضة في التابعة
*** ح/ الاصول نقصان ( الفرق بين العادلة والدفترية * نسبة التملك)
*** ح/ الالتزامات زيادة ( الفرق بين العادلة والدفترية * نسبة التملك)
*** ح/ايراد مؤجل ( ان وجد )

وهنا يجب مراعاة انه عند وجود شهرة سالبة بحيث سيتم تخفيض الاصول الثابتة في حسابات الشركة التابعة يتم التخفيض على اساس مجموع الاصول الثابتة بالقيمة السوقية العادلة
ولذلك يجب عمل ميزان حساب لقيمة الاصول الثابتة المخفضة كالاتي
القيمة الدفترية + او – ( الفرق بين العادلة والدفترية * نسبة التملك ) – نسبة تخفيض من الشهرة السالبة
وتضاف هذه القيمة الى حساب الاصل الثابت في الشركة القابضة ليظهر المجموع في القائمة الموحدة
اما ما يظهر في التسويات اما ذكر البندين فروقات بين العادلة والدفترية وبند التخفيض
او الفرق بينهما او مجموعهما اذا كانت القيمة العادلة اقل من القيمة الدفترية
2- طريقة الوحدة الاقتصادية لمعالجة حقوق الاقلية:
في هذه الطريقة يتم احتساب حقوق الاقلية بالشكل التالي
حقوق الاقلية = نسبة تملك الاقلية * صافي الاصول للتابعة بالقيمة العادلة السوقية
صافي الاصول بالقيمة العادلة تحسب على اساس تكلفة استثمار القابضة بحيث تعدل تكلفة الاستثمار من نسبة التملك الى افتراض ان نسبة التملك 100%
تكلفة الاستثمار المفترضة = تكلفة الاستثمار الفعلية * 100% مقسومة على نسبة التملك الفعلية
الشهرة = تكلفة الاستثمار المفترضة – صافي الاصول بالقيمة العادلة للتابعة
وهنا يجب اظهار الفروقات بين القيمة الدفترية والقيمة العادلة لحسابات الشركة التابعة كاملة
ونفس الامر بالنسبة لتخفيض الاصول الثابتة في حالة وجود شهرة سالبة حيث يحتسب على اساس القيمة العادلة ولكن مع احتساب الفرق بين القيمة الدفترية والقيمة العادلة كاملا مع ملاحظة انه يمكن ان تخفض قيمة الاصل مرتان مرة عند التقيم باقل من القيمة الدفترية ومرة عند اطفاء الشهرة السالبة.

    وتظهر عندنا نوعان من الشهرة :
    أ- شهر موجبة : عندما تكون تكلفة الاستثمار اكبر من صافي الاصول بالقيمة العادلة للشركة المشتراة وتظهر الشهر الموجبة في قوائم الشركة المشترية في جانب الاصول
    ب- شهرة سالبة : عندما تكون تكلفة الاستثمار اقل من صافي الاصول بالقيمة العادلة للشركة المشتراة
    وهنا يتم تخفيض قيمة الاصول الثابتة العادلة للشركة المشتراة بما يعادل قيمة الشهرة السالبة واذا زادت فانه يتم تحميل الزيادة الى حساب ايراد مؤجل يظهر في جانب الخصوم للشركة المشترية ويتم اطفائه على مدار خمس سنوات بحيث كل سنة يطفأ جزء ويعامل معاملة الايراد للشركة المشترية
    من حساب يراد مؤجل الى حساب ايراد اطفاء ايراد مؤجل
    5- اية ايرادات او مصاريف تتحقق في الشركة المشتراة من بداية العام ولغاية تاريخ الشراء لا يتم الاعتراف بها ولا تنقل الى حسابات االشركه المشتريه

    الاخ الكريم /حازم المجالي
    ماسبق بعاليه اقتباس من مقالكم المنشور ونظرا لاهميه هذا الموضوع برجاء مزيد من الايضاح حول موضوع شهره المحل وطرق احتسابها وكيفيه معالحه المصروفات الايراديه المؤجله .ومدي قانونيه الايرادات الناجمه عن الشهره الموجبه .
    اشكر لكم طرحكم لهذا الموضوع واتمني الاستمرار في طرح هذه المواضيع وفتح باب النقاش حولها.
    محاسب/ محمد البنا

منقووووووووووووووول