مدى التوافق بين اسس التحاسب الضريبى الوارده بالقانون رقم( 95) لسنه (1995) والقواعد والمعايير المحاسبيه الوارده بالمعيار المحاسبى المصري رقم (20) واثرهماعلى عمليات التاجير التمويلى

إعداد : عارف محمد عبداللطيف

      ان لعقد التاجير التمويلى اهميه كيبيره كاداه تمويل فى مجال التجاره والاسثمار وخاصه مع تزايد الحاجه الى مصادر تمويل ذات مرونه تواكب التطورات السريعه المتلاحقه فى تكنولوجيا الانتاج والتسويق مع ارتفاع تكلفه الحصول على الاصول الراسماليه وحقوق المعرفه وهذا يشكل عقبه امام المشاريع التى لاتتوافر لديها الموارد الماليه الكافيه للحصول على المعدات الانتاجه اللازمه بدلا من الاقتراض وما ينتج عنه من اثار غير محموده العواقب فى حاله عدم توافر السيوله اللازمه لسداد الاقساط او الفوائد فى المواعيد المحدده .

 

ومن هنا يبرز دور التاجير التمويلى فى التغلب على هذه العقبات بتمكين المسثمرين من الحصول على ما يلزم من معدات باستجارها من المؤجر الذى يقوم بشرائها من المورد خصيصا لهذا الهدف وفقا لشروط ومواصفات المستاجر والذى يقوم بالانتفاع بها مقابل دفعات محدده يسددها المؤجر طوال مده العقد والتى ترتبط بالعمر الافتراضى لها وفى نهايه العقد لمستاجر الحق فى ثلاث خيارات وهى اما شراء المعدات بسعر رمزى او تجديد العقد اورد المعدات وانهاء العقد .

 

كماان الامر لا يقف عند هذا الحد فقط بل توسع نشاط التاجير التمويلى واصبح يؤثرعلى نشاط الاستثمار العقارىو يمارس علىنطاق واسع من خلال البنوك المصريه.

 

 في الوقت الذي اتجهت فيه هيئةالرقابة المالية(1)خلال الفترةالماضية بتكثيف الدعوة لزيادة نشاط التأجير التمويليداخل السوق المصري كبديل للتمويل المصرفي خاصة وان عدد الشركات المؤسسة للعمل بهذا النظام تصلحالياً الي نحو276 شركةمنها 10 شركات فقط تمارس النشاطبينما العدد الفعلي للعاملين به لا يتجاوز 5 شركات فقط منها شركتان تابعتانللبنوك

 

ولاهميه الضريبيه لهذا النشاط وضروره تقرير معامله ضريبيه ملائمه بمنح الاعفاءات والحوافز الضريبه لتشجيع المشاريع الجاده والفعاله فى هذا المجال وخاصه ان المشرع الضريبى يعترف بصافى الربح المعد طبقا لمعايير المحاسبه المصريه والتى ادرجت ضمنها المعيار رقم ( 20 ) الخاص بنشاط التاجير التمويلى  كما ان المشرع افرد لهذا النشاط قانون رقم 95 لسنه 1995 اى قبل صدور معايير المحاسبه المصريه بالقرار رقم 243 لسنه 2006 لما راى لهذا النشاط من تاثير على الاقتصاد القومى .

 

ومن ناحيه اخرى نجد ان النظم الضريبيه لم تعد تنظر للضريبه كوسيله لتمويل الخزينه العامه فقط بل اصبح لها اهدافا ابعد من ذلك ومن بينها حل الازمات الاقتصاديه التى تواجهها فى حالات الركود والكساد كما تسخدم السياسات الضريبيه لتحقيق النمو الاقتصادى فيتم تشجيع قطاعات اقتصاديه معينه بتوجيه المستثمرين نحوها من خلال منح حوافز واعفاءات ضريبيه مجزيه او معامله ضريبيه مميزه .

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الاول

 

الاطار العام لنشاط التاجير التمويلى

 ( مفهومه- خصائصه – مزاياه – انواعه )

 

 

تعددت التعاريف واختلفت اراء الفقهاء فى وضع تعريف محدد للتاجير التمويلى ويرجع البعض التاجير التمويلى الى مصر الفرعونيه , الا ان الفكره الحديثه للتاجير التمويلى بدات فى الولايات المتحده الامريكيه فى الخمسينات من القرن العشرين حين تاسست اول شركات التاجير التمويلى عام 1952 والتى عرفت باسمunited states leasing corporation     لتاجير المعدات الانتاجيه للمشروعات الا قتصاديه .

 

ولعل نجاح هذه الشركه الامريكيه دفع بظهورالعديد من المؤسسات العالميه للتاجير التمويلى منها على سبيل المثال :

1-    مؤسسه التاجير الاوربيه ومقرها بلجيكا

2-    موسسه التمويل الدولى بمعاونه البنك الدولى للانشاء والتعمير

3-    المنظمه الاسيويه للائتمان الايجارى التمويلى ومقرها سنفافوره .

 

والتاجير التمويلى بمفهوم بسيط يعنى انه وسيله حديثه نسبيا تمكن المشروعات والمنشات من الحصول على اصول راسماليه ذات تنيه عاليه دون تحملها بالاعباء الماليه التى يتطلبها شراء هذه الاصول اوالتزام قانونى يترتب نتيجه امتلاكها او حيازتها اواستعمالها , مع توافر المزايا التى تشجع كل من المشروع ومالك الاصل ومنتجه على تحقيق العائد المجزى بانتاج وسيله التاجير التمويلى

 

ولقد عرفت الماده (2) من قانون التاجير التمويلى رقم 95 لسنه1995عقد التاجير التمويلى بانه

 

(1)             كل عقد يلتزم بمقتضاه المؤجر بان يؤجر الى مستاجر منقولات مملوكه او تلقاها من المورد استنادا الى عقد من العقود ويكون التاجيرمقابل قيمه ايجاريه يتفق عليها المؤجر مع المستاجر .

 

(2)             كل عقد يلتزم بمقتضاه المؤجر بان يؤجر الى مستاجر عقارات اومنشات بقيمتها المؤجر على نفقته وذلك بالشروط والمواصفات والقيمه الايجاريه التى يحددها العقد

 

(3)             كل عقد يلتزم بمقتضاه المؤجر بتاجير مال الى مستاجر تاجيرا تمويليا اذا كان هذا المال قد الت ملكيته الى المؤجر من المستاجر بموجب عقد يتوقف نفاذه على ابرام عقد تاجير تمويلى .

 

وبعبار ه اخرى ينظم خدمات التاجير التمويلى القانون 95 لسنه 1995 والذى عرف المال المؤجر كل عقار مادى او معنوى يكون موضوعا لعقد تاجيرتمويلى ولازم لمباشره نشاط انتاجى او خدمى عدا سيارات الركوب والدرجات الاليه .

 

 

 

 

 

 

 

 

وفقا للمفاهيم السابقه لعقد التاجير التمويلى التى نص عليها القانون رقم 95 لسنه1995فى الماده (2) يتضح ان عقد التاجير التمويلى يتسم بالخصائص التاليه :

 

(1)             عقد التاجير التمويلى هو عقد ثلاثى الاطراف وهم المؤجر ( المالك ) والمورد ( المقاول ) والمستاجر ( العميل )

(2)             موضوع عقد التاجير التمويلى هو استئجار اموال عقاريه او منقوله .

(3)               ان مقابل عقد التاجير التمويلى عباره عن قيمه ايجاريه يتفق عليها بين كل من المؤجر والمستاجر.

 

يوجد العديد من المزايا لنشاط التاجير التمويلى وهذا يرجع الى اهميته الاقتصاديه والتى تتمثل فى :

 

1-    زياده حجم الاستثمارات فى فترات الكساد والركود الاقتصادى .

2-    يساعد فى توفير السيوله للمشروعات وزياده التدفقات النقديه عند الحاجه الى رؤوس الاموال للحصول على اصول انتاجيه .

3-    مصدرا للتمويل يمكن المنشات من الحصول على اصول جديده باقل تكلفه مقارنه بمصادر التمويل الاخرى .

4-    يساعد فى الحصول على المعدات والاصول ذات التطور التكنولوجى دون امتلاكها باقل تكلفه وفى الوقت المناسب .

5-     تحسين ميزان المدفوعات فى حاله التاجير الدولى لاقتصار التحويلات للخارج على القيمه الايجاريه دون كامل قيمهالاصل الراسمالى فى حاله الشراء عن طريق الاستيراد.

 

 

 

 1- التأجير التمويلى   financial lease))

       هو عقد إيجار تنتقل بمقتضاه كل المخاطر والمنافع التابعة لملكية أصل محدد إلى المستأجر وقد تنتقل أولاً ملكية هذا الأصل فى النهاية الى المستأجر .

2-التأجير التشغيلى (operational lease)

 هو عقد إيجار يسرى لمدة أقل كثيراً من العمر الاقتصادى للأصل ولا تنتقل فى نهايته ملكية الأصل إلى المستأجر .

لا يتطلب هذا النوع معامله خاصه تميزه عن غيره من عمليات الايجار العاديه لانه يعد عمليه تجاريه يهدف فيها المؤجر للحصول على ارباح من خلال تكرار عمليه التاجير.

 

 

 

 

1-    مده التاجير 

 

تؤجر الاصول والمعدات لمده تستغرق العمر الاقتصادى او الافتراضى للاصل بحيث تغطى القيمه الايجاريه التى تلتزم بها الوحده الاقنصاديه ( المستاجر) خلال مده الايجار التكلفه الاستثماريه للاصل بخلاف هامش الربح للمؤجر.

2-    تقل المنافع والمخاطر

 

تتقل جميع المخاطروالعوائد الناتجه عن ملكيه الاصل سواء انتقلت فعلا فى نهايه مده التاجير او لم تنتقل وكذلك لا يتحمل المؤجر خلال مده التاجير ايه تكاليف تتعلق بالصيانه او التامين عليه .

 

3-    رسمله قيمه العقد

 

يتم رسمله تلك العقود فى بدايه التعاقد فى دفاتركل من المؤجر والمستاجر

 

4-    انتقال الملكيه

 

قد تتنتقل الملكيه القانونيه للشىء الذى التى تم تاجيره بعد انتهاء فتره الايجار وفقا للعقد المحرر بين المؤجرالمساجر.

 

 

 

1-    مده التاجير

 

تكون مده التاجير جزء من العمر الاقتصادى للاصل ولا تغطى القيمه الايجاريه المحصله من المستاجرالتكلفه الاستثماريه  للاصل ويجوز تاجيرالاصل لمرات عديده تستغرق العمر الافتراضى للاصل . 

 

2-    تقل المنافع والمخاطر

 

لا تنتقل المخاطر والمنافع من المؤجر الىالمستاجر حيث ان المؤجر هو الملتزم بالصيانه والتامين على الاصل المؤجر

 

3-    رسمله قيمه العقد

 

عدم رسمله قيمه هذه العقود بدفاتر كل من المؤجر والمستاجر حيث تتضمن قوائم الدخل كل منهما القيمه الايجاريه المتفق عليها .

 

4-    انتقال الملكيه

 

لا تتضمن العقود المحرره بينهم ما يفيد بيع هذا الاصل فى نهايه عقد الايجار .

 

 

 

المال المؤجر

 

– تاجير تمويلىعقارى

– تاجير تمويلى منقول

 

طريقه التاجير

 

– تاجير تمويلى مباشر مع المستاجر

– تاجير تمويلى غير مباشر مع المستاجر عن طريق المورد او المقاول

 

النطاق المكانى

 

– تاجير تمويلى محلى(طرفى العقد مقيمين فى دوله واحده )

– تاجير تمويلى دولى (طرفى العقد مقيمين فى بلد مختلفه)

 

مآل الملكيه فى نهايه العقد

 

-التاجير التمويلى بدون خيار الشراء التفاوضى للاصل المؤجر

التاجير التمويلى مع خيار الشراء التفاوضى للاصل المؤجر

 

اطراف عقدالتاجير التمويلى

 

تاجير تمويلى ذو طرفين المالك (المؤجر)العميل ( المستاجر)

متعددالاطراف تعدد الموردين الى جانب المستاجر.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

اوضحت معايير المحاسبه الدوليه ان هناك ثلا ث انواع من العقود بالنسبه للمؤجر هى :

 

 اولا :- عقود تاجير تمويل مباشر.

 

1-لا يتضمن ارباح او خسائرللمؤجر فى بدايه عقد التاجيرلتساوى القيمه السوقيه للاصل المؤجر فى تاريخ ابرام عقد الايجارمع قيمته الدفتريه .

2- يقتصر الايرادات التى يحصل عليها المؤجر على ايرادات الفائده التمويليه .

3- تنشا هذه العقود لحاجه العميل لتمويل شراء الاصل ولعدم قدره العميل على الحصول تمويل مناسب .

4-    تحسب القيمه الايجاريه الدوريه اعتمادا على تكلفه الاصل .

 

ثانيا :- عقود تاجير تمويل بيعيه:

 

1- يتضمن هذا النوع وجود ربح للمؤجر فى بدايه عقد الايجار لاختلاف القيمه السوقيه العادله للاصل المؤجر فى تاريخ ابرام عقد الايجارمع قيمته الدفتريه .

 

2- ان مدفوعات عقد الايجار تعتمد على سعر البيع لذا فالمستاجر يرسمل الاصل على اساسه  القيمه السوقيه

 

وبذلك يتضح ان هناك نوعين من الايرادات يحصل عليهما المؤجر

 

النوع الاول : ايرادات الفائده التمويليه.

 

النوع الثانى : الربح او الخساره الناتجه عن اختلاف القيمه السوقيه العادله للاصل عن قيمته الفتريه .

 

ثالثا:-التأجير بالرافعه:

 

 1- هونوع من انواع التاجير التمويلى يقوم هيكله على ثلاثه اطراف  :

الاول     : المستاجر

  الثانى   : المؤجر

  الثالث   :  واحد او اكثر من الدانين الذين يقدمون جزءا من التمويل اللا زم للحصول على الاصل المؤجر .

 

2- فى هذا النوع من التاجير يحصل المؤجر على تمويل طويل الاجل من الدائن ( ما يعادل اكثر من 50%من ثمن الشراء ) ويستخدم هذا التمويل بالاضافه الى الاموال التى يشارك بها لشراء الاصل من المنتج الصناعى .

 

3- طبقا لمعايير المحاسبه الدوليه يتم احتساب هذا الربح فى بدايه عقد الايجار ويدرج ضمن قائمه الدخل بما يتفق مع السياسه المعتاده التى يتبعها المشروع بالنسبه لمبيعاته .

 

 

 

 

 

 

المبحث الثانى 

 (القانون المنظم لنشاط التاجير التقانون التأجير التمويلى )

رقم 95 / 1995

 

 

لقد صدر القانون رقم 95/1995م، بشأن التأجير التمويلى ويتضمن القانون خمسة أبواب متتالية منها الباب الرابع الذى يتضمن القواعد المحاسبية والمعاملة الضريبية والتى أثارت جدلاً بين المحاسبين ومأمورى الضرائب .

 

 

من أهم أهداف القانون ما يلى :

1- تنشيط صناعة التأجير التمويلى فى مصر .

2- المساهمة فى التنمية بتسهيل تمويل تحديث وتطوير الأصول والمنافع للتشغيل.

3- تسهيل حصول الأفراد ورجال الأعمال على العقارات والمنقولات اللازمة لمباشرة الأنشطة الاقتصادية .

4- سحب السيولة الزائدة من البنوك وتوجيهها إلى التنمية الأقتصادية.

5- تشجيع نشاط العقارات بصفة خاصة.

 

 

تتمثل أطراف عقد التأجير التمويلي ما يلي : ـ

المؤجر             : ويقصد به شركة التأجير التمويلى التى تمتلك المال لشراء الشيء الذى سوف يؤجر.

المستأجر          : من يجوز الشيء المؤجر لاستخدامه.

المال أو الأموال  : الشيء موضوع التأجير سواء كان عقاراً أو منقولاً لمباشرة النشاط.

المورد            : الجهة التى سوف يُشْيِرَ ى منها الشيء المراد تأجيره.

العقد               : عقد التأجير التمويلى .

الممول            : الجهة التى سوف تمول شراء الأصل من المؤجر ( شركة التأجير التمويلى ) سواء بأموالها الذاتية أو عن طريق أحد البنوك المتعاملة معها.

الضمانات          : ما يقدمه المستأجر للمؤجر من ضمانات لحفظ المال ولسداد أقساط الإيجار بانتظام .

 

 

 

 

 

 

 

 

 

القواعد المحاسبية والمعاملة الضريبية

مادة (23) : تخضع عمليات التأجير التمويلى للقواعدوالمعايير المحاسبية التى يصدرها الوزير المختصبالاتفاق مع وزير المالية.

 

 

مادة (24) : يكون للمؤجر الحق فى استهلاك قيمة الأموالالمؤجرة حسبما يجرى عليه العمل عادة ،

 وفقاً للعرفوطبيعة المال الذى يجرى استهلاكه، وذلك دون النظر إلىمدة عقد التأجير المتعلق بذلك المال،

 ويجوز للمؤجر– بالإضافة إلى الاستهلاك المشار إليه وجميع التكاليفالمعدة لمواجهة الخسائر

أو الديون المشكوك فيها. وفقاللقانون.

 

مادة (25) : تعتبر القيمة الايجارية المستحقة خلال سنةالمحاسبة من التكاليف الواجبة الخصم من أرباح المستأجروفقاً للتشريعات الضريبية الساريةويجب على المستأجر أن يدرج بصورة واضحة فى حسابالأرباح والخسائر القيمة الايجارية المستحقة تنفيذاًللعقد، مع بيان ما إذا كان المال المؤجر منقولاً أوعقاراً ، كما يجب عليه أن يدرج فى الايضاحات المتممةللميزانية عقود التأجير التى أبرمها وما تم أداؤه منمبالغ الأجرة عن كل عقد وما تبقى منها.
  
مادة (26) : لا تسرى أحكام الخصم والاضافة والتحصيلوغيرها من نظم الحجز عند المنبع لحساب الضرائب علىمبالغ الأجرة واجبة الأداء إلى المؤجر، كما لا تسرىعلى الثمن المحدد بالعقد.

 

ماده(30) : اعفاء المؤجر من الضرائب المفروضه على الدخل بالنسبه لارباحه الناشئه عن التاجير التمويلى وذلك لمده خمس سنوات تبدأ من مزاوله النشاط .

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الثالث

المحاسبه عن التاجير التمويلى

ووفقا للمعيار المحاسبى المصرى الخاص رقم (20)(القواعد والمعايير المحاسبية)

 

 

 

قانونى

 

 

يطبق هذا المعيارعن عقود التأجيرالتمويلى على العقودالتى تبرم وفقاً لأحكام قانون التأجيرالتمويلى رقم

95 لسنة 1995ولائحته التنفيذية.

 

 

تعاقدى

 

يلتزم بما ورد فى هذا المعيار كل من كان طرفا فى عقد التأجير التمويلى المسجل فى السجل المعد لذلك بالجهة الإدارية المختصة( مصلحة الشركات) و كانت شروط العقد تعطى للمستأجر الحق فى شراء المال المؤجر فى التاريخ و بالمبلغ المحدد فى العقد و كانت مدة العقد تمثل 75% على الأقل من العمر الإنتاجي الأصلى للمال المؤجر أو كانت القيمة الحالية لإجمالي القيمة التعاقدية عند نشأة العقد تمثل 90% على الأقل من قيمة المال المؤجر

 

 

تغطيه

 

لا يغطى هذا المعيار أنواع عقود التأجير التالية

 

ا-عقود تأجير سيارات الركوب والدراجات الآلية.

 ب- اتفاقيات التأجير الخاصة بالكشف عن أو استخدام الموارد الطبيعية مثل البترول و الغاز و الغابات و المعادن و حقوق التعدين الأخرى.

ج- الاتفاقيات التى يلتزم فيها المستأجر بشراء المال المؤجر فى نهاية مدة التأجير

 ( والذى يعتبر بيعاً مؤجلاً بالتقسيط)

د- عقود التأجير التى لا تتعلق بمال لازم لمباشرة نشاط إنتاجى خدمى أو سلعى للمستأجر

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

القيمة الإيجارية:

 

هى القيمة المتفق عليها فى العقد  والتى يلتزم المستأجر بأدائها إلى المؤجر مقابل الحق فى إستخدام الأصل المؤجر تأجيراً تمويلياً.(القيمه الايحاريه تحدد وفقا لاتفاق المؤجر والمستاجر والمفروض انها تغطى تكاليف اقتناء الاصل وفوائد التمويل على الاقل وبالتالى فهى تحدد بطريقه عشوائيه اخذه فى الحسبان الحد الادنى لتكاليف الاصل وفوائد التمويل )

 

 

ثمن الشراء :

 

هو الثمن المحدد فى العقد لإنتقال ملكية الأصل إلى المستأجر فى نهاية مدة التأجير( ثمن البيع بالنسه للمؤجر)

 

 

إجمالى القيمة التعاقدية:

 

 هو إجمالى القيمة الإيجارية مضافاً إليها ثمن الشراء .

 

معدل العائد الناتج من العقد الإيجارى:

 

هو معدل الفائدة الذى يستخدمه المؤجر لحساب القيمة الإيجارية و ثمن الشراء وهو الذى يجعل القيمة الحالية لإجمالى القيمة التعاقدية تساوى قيمة المال المؤجر عند بدء سريان العقد .

 

 

 

 

 

 

يدرج المال المؤجر كاصل ثابت ويكون بالتكلفه الدفتريه ويهلك وفقا للعمر المقدر طبقا لما جرى العرف عليه.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

القيمه	القيمه	البيان
xx   (xx) xx	xx   xx	تسجل الايرادات على اساس معدل العائد الناتج من عقد الايجار يضاف اليه               مبلغا يعادل قسط الاهلاك الدورى يساوى             ايراد التاجير التمويلى لفتره معين يخصم منه          القيمه الايجاريه المستحقه عن نفس الفتره حساب مجنب مدين او دائن يتم تسويته مع صافى القيمه الدفتريه للمال المؤجر عند نهايه التعاقد

 

 

 

 

1-السياسات المحاسبية المتبعة للتعرف على إيرادات التأجير.

2-سياسات الإهلاك المتبعة الخاصة بالأصول المؤجرة و نسبة الإهلاك المطبقة.

3-بيان بتكلفة الأصول المؤجرة و الحركة عليها و مجمع إهلاكها و الحركة عليه و أرصدتها فى نهاية الفترة.

4-الأرباح و الخسائر الناجمة عن عمليات إنتقال ملكية الأصول المؤجرة إلى المستأجرين خلال الفترة المالية

5-أية مبالغ مدينة أو دائنة تنتج ينتج عن الفرق بين اعداد التاجير والقيمه الايجاريه المستحقه .

 

 

1-تدرج القيمة الإيجارية المستحقة عن عقود التأجير التمويلى كمصروف فى قائمة الدخل  .

2- يدرج ما يتكبده المستأجر من مصاريف صيانة و إصلاح الأموال المؤجرة بقائمة الدخل .

3-إذا قام المستأجر فى نهاية العقد بإستخدام حق شراء المال المستأجر يثبت هذا المال كأصل ثابت بالقيمة المدفوعة

4- يتم إهلاكه على مدار العمر الإنتاجى المتبقى المقدر له وفقاً للطرق و المعدلات التى يتبعها المستأجر للأصول المماثلة.

5 – يدرج المال المؤجر كاصل ثابت ويكون بالتكلفه الدفتريه ويهلك وفقا للعمر المقدر طبقا لما جرى العرف عليه .

 

 

 

 

يجب أن يتم الإفصاح فى القوائم المالية للمستأجر عما يلى :

 

1.    بيان الأصول المستأجرة على أن يتضمن ما يلى :

·        إجمالى القيمة التعاقدية لكل أصل مع تحليلها إلى إجمالى القيمة الإيجارية و ثمن الشراء .

·        العمر الإنتاجى للأصول المستأجرة.

·        القيمة الإيجارية السنوية.

2.    تفاصيل مصاريف صيانة و الإصلاح الأموال المؤجرة .

3.  يجب تحليل التزامات الاستئجار التمويلى حسب تواريخ استحقاقها بحيث يتم إيضاح ما يستحق سداده خلال السنوات المالية الخمس التالية كل على حدة ، و إجمالي ما يستحق سداده خلال السنوات بعد السنة الخامسة .

4.  الإفصاح عن أية شروط مالية هامة  تستلزمها عقود الاستئجار مثل الالتزامات المحتملة عن تجديد تلك العقود أو استخدام حق اختيار شراء الأصل و دفعات الاستئجار الاحتمالية .

 

 

 

قد يقوم المؤجر بتأجير مال إلى مستأجر و يكون هذا المال قد آلت ملكيته إلى المؤجر من المستأجر بموجب عقد يتوقف نفاذه على إبرام عقد تأجير تمويلى و فى هذه الحالة :

1- يقوم المستأجر كبائع بتأجيل أية أرباح أو خسائر تنتج عن الفرق بين ثمن البيع و صافى القيمة الدفترية للأصل فى دفاتره و يتم إستهلاك هذا الفرق على مدار مدة عقد التأجير .

2-بعد عملية البيع وبدء سريان التأجير التمويلى يطبق المؤجر المعالجه المحاسبيه فى القوائم الماليه للمؤجر

3-بعد عملية البيع وبدء سريان التأجير التمويلى يطبق المستاجرالمعالجه المحاسبيه فى القوائم الماليه للمستاجر

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

مثال توضيحى لمعيار المحاسبة المصرى رقم (20)       مرفق بالمعيار ليكون بمثابة إرشاد عن كيفية تطبيقه

 

–             فى أول يناير 1997 قام المؤجر بتأجير أصل قيمته 000 000 1 جنيه بعقد تأجير تمويلى لمدة ست سنوات مقابل قيمة إيجارية قدرها  838 219 جنيه سنوياً  و يحق للمستأجر فى نهاية مدة العقد شراء الأصل بمبلغ 000 100 جنيه.

–             وكان العمر الإنتاجى المقدر للأصل عشر سنوات و كان معدل الفائدة الذى يرغب المؤجر فى استخدامه فى هذا التعاقد يبلغ 15% سنوياً و الذى بتطبيقه ينتج عائد سنوى خلال فترة العقد كالآتى:-

 

 

 

 

	بالجنيه
1997	025 117
1998	603 101
1999	867 83
2000	472 63
2001	017 40
2002	044 13

 

–             فى تطبيق الفقرة “6” من المعيار يكون الإيراد الذى يثبته المؤجر سنوياً بإستخدام المعدل المذكور عاليه كالآتى :

 

	مبلغ الفائدة	قسط الإهلاك	الإيراد المكتسب
	جنـــيه	جنـــيه	جنـــيه
1997	025 117	000 100	025 217
1998	603 101	000 100	603 201
1999	867 83	000 100	867 183
2000	472 63	000 100	472 163
2001	017 40	000 100	017 140
2002	044 13	000 100	044 113

 

 

–             و يكون حساب تحت التسوية هو الفرق بين الإيراد المكتسب و القيمة الإيجارية و يظهر كالآتى :

 

 

 

 

 

 

 

	القيمة الإيجارية	الإيراد المكتسب	الفرق (حساب تحت التسوية)
	جنـــيه	جنـــيه	جنـــيه
1997	838 219	025 217	813 2
1998	838 219	603 201	235 18
1999	838 219	867 183	971 35
2000	838 219	472 163	366 56
2001	838 219	017 140	821 79
2002	838 219	044 113	794 106
			000 300

 

–     وحيث إن قيمة  الأصل الدفترية فى نهاية مدة العقد ستصبح 000 400 جنيه و بفرض إختيار المستأجر شراء الأصل فإنه سيقوم بسداد مبلغ 000 100 جنيه ثمناً لهذا الأصل و يتم  استخدام مبلغ 000 300 جنيه رصيد حساب تحت التسوية فى إقفال حساب الأصل لدى المؤجر.

 

 

–             و إذا استعرضنا قيود اليومية اللازمة لتطبيق هذا تكون كالآتى :

 

 

 

سنة 1997
000 100	من الأصول الثابتة المؤجرة
000 100	إلى المورد
838 219	من البنك إلى مذكورين
025 217	الإيرادات
813 2	تسوية عقود تأجير
000 100	من أ.خ إهلاك
000 100	إلى مجمع الإهلاك

 

 

 

 

سنة 1998
838 219	من البنك إلى مذكورين
603 201	الإيرادات
235 18	تسوية عقود تأجير
000 100	من أ. خ إهلاك
000 100	إلى مجمع الإهلاك

 

 

 

 

 

 

 

و هكذا حتى عام 2002
838 219		من البنك إلى مذكورين
044 113		الإيرادات
794 106		تسوية عقود تأجير
000 100		من أ. خ إهلاك
000 100		إلى مجمع الإهلاك
		من مذكورين
000 100		البنك
000 600		مجمع الإهلاك
000 300		تسوية عقود تأجير
000 000 1		إلى الأصول الثابتة المؤجرة

 

 

 – و بفرض عدم اختيار المستأجر شراء الأصل فى تاريخ نهاية عقد التأجير يقوم المؤجر بدراسة مدى إمكانية الإستفادة من هذا الأصل و إذا تبين أنه لن يمكن الإستفادة منه و أن قيمته التخـريدية تبلغ 000 40 جنيه مثلاً يجرى القيد التالى :

 

 

 

	من مذكورين
000 600	مجمع الإهلاك
000 300	تسوية عقود التأجير
000 60	خسائر أصول ثابتة مؤجرة
000 40	أصول ثابتة
000 000 1	إلى الأصول الثابتة المؤجرة

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الرابع

المعالجه الضريبيه لنشاط التاجير التمويلى

 فى ظل قانون الضرائب على الدخل رقم91لسنه 2005

 

 

 

 

نصت الماده24 من القانون 95 لسته 1995 على ان :

 

” يكون للمؤجر الحق فى :

1-استهلاك قيمه هذه الاصول حسب ما جرى العمل عليه وفقا للعرف وطبيعه المال الذى يجرى اهلاكه دون النظر الى مده الايجار المتعلقه بذلك المال .

2-  يجوز للمؤجر ان يخصم من ارباحه الخاضعه للضريبه ضمن التكاليف واجبه الخصم المخصصات المعده لمواجهه الخسائر او الديون المشكوك فى تحصيلها وذلك من ارباحهه الخاضعه للضريبه “

 

نصت الماده26 من القانون 95 لسته 1995 على ان :

 

” لا يتسرى احكام الخصم والاضافه والتحصيل وغيرها من نظم الحجز عند المنبع لحساب الضريبه على ملالغ الاجره واجبه الاداء  الى المؤجر , كما لا تسرى على الثمن المحدد بالعقد “.

 

 

” لما كان قانون الضرائب على الدخل الصادر بالقانون رقم (91) لسنه 2005 ورد خلوا من النص صراحه على الغاء القواعد والمعاييرالمشار اليها فى القانون (95) لسنه 1995 , وكانت احكام قانون التاجير التمويلى فى هذا الشان تعد بمثابه نصوص خاصه تقيد الاحكام التى يتضمنها قانون الضريبه على الدخل فى ذات الشان لذلك تجدر الاشاره الى :

 

1- وجوب التزام جميع الشركات والمنشات العامله بنشاط التاجير التمويلى بالقواعد والمعايير سالفه الذكر بالقانون 95 لسته1995 عند محاسبنها ضريبيا عن عمليات التاجير التمويلى .

 

2- عدم نطبيق احكام المادتين 25 و 26 من قانون الضريبه على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسته 2005

 

 

فيما يتعلق بالاهلاكات على عمليات التاجير التمويلى  ، ومن ثم لا يتم رد الاهلاك المحاسبى او حساب اهلاك ضريبى لاغراض اعداد الاقرار الضريبى ، وبالتالى لا ينتج اى اثار ضريبيه مؤجله من حساب الاهلاك .

 

3- بالنسبه الى المخصصات المكونه لمواجهه الخسائر او اعباء ماليه  معينه مؤكده الحدوث و غير محدده المقدار، يتم اعتمادها فى حدود 5 %  من صافى الربح كنكاليف واجبه الخصم ، وما زاد عن ذلك يرد الى الوعاء الضريبى عتد اعداد الاقرار الضريبى ، مع مراعاه ما قد ينتج من اثار ضريبيه مؤجله عن هذا الجزء غير المعتمد ضريبيا .

 

4-نطبيق احكام قانون الضريبه على الدخل الصادر بالقانون رقم91 لسنه2005 فيما لم يرد به نص خاص فى شان قواعد ومعايير المحاسبه الضريبيه لعمليات التاجير التمويلى سالفه البيان .”

 

 

 

نصت الماده25 من القانون 95 لسته 1995 على ان :

 

” تعتبر القيمه الايجاريه المستحقه خلال سنه المحاسبه من التكاليف واجبه الخصم من ارباح المستاجر وفقا للتشريعات الضريبيه الساريه .”

 

 

 اولا : فى دفاتر المؤجر :

 

1-     ايرادات ( عائد ) عقد التاجير التمويلى :

 

عندما تقوم شركه بشراء اصل ثابت ثم تؤجره الى شركه اخرى لمده طويله تغطى معظم العمر الانتاجى للاصل وتحصل بذلك على عائد ويطلق عليه ( عائد التاجير) وهذا يخضع للضريبه ويحسب  كما يلى :

 

 

 

 

 

 

 

 

 

يلاحظ هنا

 

1- هذا العائد الذى تم حسابه هو المعترف به ضريبيا وليس القيمه الايجاريه المحصله سنويا

2- يتم الاعتراف بالاهلاك المحاسبى وليس الضريبى اى بطريقه القسط الثابت .

3-لا يتم احتساب هلاك اولى (معجل) لان الاصل مؤجر ولم يستخدم فى الانتاج .

2-     مصروفات  ( تكاليف ) عقد التاجير التمويلى :   

 

  تتمثل فى اهلاك الاصل المؤجر

ثانيا : فى دفاتر المستاجر:

 

  تتمثل المصروفات التى يتكبدها المستاجر فى القيمه الايجاريه السنويه للعقد.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الخامس

المعالجه الضريبيه فى ظل قانون الضرائب العامه على المبيعات رقم 11 لسنه1991

واثرالضريبه الجمركيه على نشاط التاجير التمويل

 

 

  هناك ثلاث مراحل يمر بها المال المؤجر وفقا لمصدراقتناء وهى كالتالى :-

 

 

تختلف اسس المعامله الضريبيه باختلاف طريقه الاقتناء وهى على النحو التالى :

 

اولا -الاستيراد من الخارج:

1- يخضع المال المؤجر للضريبه على المبيعات عند الافراج الجمركى لانها تمثل الواقعه المنشئه للضريبه .

2- لايعتبر مستورد المال المؤجر مستوردا بغرض الاتجار وهذا يعنى انه غير مخاطب باحكام القانون رقم11لسنه1991وغير ملزم بالتسجيل .

3- الضريبه المسدده عند الافراج الجمركى غير مسترده وتحمل على تكلفه المال المؤجر وهذا يؤدى الى زياده كلا من اقساط الاهلاك  والايجار السنوى للمال المؤجر .

 

ثانيا – الشراء من منتج صناعى محلى :

1- واقعه الاستحقاق لضريبه المبيعات هى واقعه اقتناء المال المنقول فقط دون العقارات لعدم خضوعها .

2-تضاف الضريبه الى تكلفه المال ويتم استهلاكه بزياده قيمه الايجار .

3-اذا كان النشاط قاصر فقط على تقديم خدمات التاجير التمويلى فلا يلزم التسجيل لعدم المخاطبه باحكام  القانون

 

ثالثا : التصنيع الذاتىللمال المؤجر:

عند تصنيع المال المؤجر ذاتيا يعد منتجا صنعيا ومن ثم يتحمل المؤجر ضريبه المبيعات و يكون مكلف بتوريده للمصلحه  .

 

ويلاحظ فى الحالات الثلاث السابقه الاتى :-

 

1-الضريبه المخصومه بالجمارك او المسدده عندالشراء محليا يتم تحميلها على تكلفه المال المؤجر وتستهلك بزياده القيمه الايجاريه ( اى زياده الاهلاك والايجار السنوى ) .

 

2-لايحق للمستورد التمتع بنظام الافراج المؤقت عن الالات والمعدات المستورده ومزايا تقسيط الضريبه وفترات السماح لان هذا يقتصر على اغراض الانتاج فقط طبقا للقرار الوزارى 67 لسنه 1991.

 

3-يلاحظ انه يوجد استرداد ضمنى لضريبه المبيعات من خلال خفض وعاء الضريبه على ارباح شركات الاموال دون التاثير على قدره المؤجر التنافسيه لانها قواعد عامه .

 

 

 

                                                                                     

 

 

1– لاتخضع خدمه التاجير التمويلى لضريبه المبيعات لعدم ورود هذه الخدمه ضمن الخدمات الوارده فى الجدول رقم (2) الوارد على سبيل الحصر سواء كانت خدمه التاجير لعقار او منقول .

 

2- وصدر من الاداره العامه للبحوث بمصلحه الضرائب على المبيعات المنشور رقم (1) لسنه 2000بتاريخ 22/1/  2000 والذى جاء فيه

 

   “تنفيذا لاحكام القانون رقم 11لسنه1991 فان خدمه التاجير التمويلى التى تتعامل وفقا لاحكام القانون 95لسنه 1995لا تخضع لضريبه المبيعات ليست من قبيل خدمات التشغيل للغبر دون الاخلال بخضوع السلعه موضوع العقد للضريبه العامه علىالمبيعات”

 

بذلك فرق المنشوررقم (1) لسنه 2000 بين واقعتين :

 

الاولى :- واقعه اداء خدمه التاجير التمويلى وهى واقعه معفاه .

 

الثانيه :- واقعه اقتناء المال المؤجر وهى واقعه خاضعه للضريبه .

 

 

 

 

تتميز ببعض الخصائص المؤثره على تحديد المعامله الضريبه وهى :

 

1-انها تنصب فقط على المال المؤجر المنقول .

 

2-انها تنصب على اصول راسماليه والضريبه المسدده عن هذه الاصول غير واحبه الاستردادلانها غير قابله للخصم كقاعده عامه وهذه الضريبه يكون قد تم استردادها بالفعل كليا او جزئيا .

 

3- بيع المال المؤجر فىصوره سلع صناعيه مستعمله خلال عمليات احلال وتجديد المال المؤجر يخضع لضريبه المبيعات بعد العمل باحكام القانون 17 لسنه2001 ويؤكد خطاب البحوث بمصلحه الضرائب على المبيعات الصادر فى 24/11/2001 والمنشور فى 1/12/2001

 

حيث استقر الراى على ان الصناعيه المستعمله تخضع للضريبه بالفئات المقرره قانونا عند بيعها فى مرحله التجاره بمعرفه المكلفين للاسس التاليه :

 

أ‌-       القيمه المضافه فى حاله امساك دفاتر وسجلات منتظمه .

ب‌-   القيمه البيعيه فى حاله عدم وجود دفاتر وسجلات منتظمه .

 

 

 

 نفترض انه قد تم استيراد الالات ومعدات لاغراض التمويلى بلعت التكلفه الاستيراديه لها مليون جنيه وضريبه المبيعات (10%)100000جنيه والعمر الانتاجى للمال المؤجر 5 سنوات وانه تقرر احلال وتجديد  هذه الالات بعد مرور 3 سنوات فقط حيث تم بيع الاصول الراسماليه المستعمله بمبلغ 500000ج.

 

السنه	تكلفه الالات والمعدات محمله بضريبه المبيعات	قسطالاهلاك محمل بضريبه المبيعات	الضريبه المسترده ( المستهلكه)
الاولى الثانيه الثالثه	1100000 – –	220000 220000 220000 660000	20000 20000 20000 60000

 

يعنى هذا ما يلى:-

1-    التكلفه الدفتريه للاصول المباعه   =  تكلفه الاصول بدون   –             اهلاك الاصول بدون

                                                     ضريبه   مبيعات                     ضريبه مبيعات   .

                                                  

                                                   = 1000000           –        600000  = 400000ج

 

2- القيمه المضافه (  الربح الراسمالى ) =     ثمن البيع          –     التكلفه الدفتريه 

 

                                                                      =      500000         –      400000   =  100000ج

3 –  الضريبه على القيمه المضافه         =   100000         x     10%         = 10000ج

           واجب التوريد

ويعنى هذا انه رغم ان الضريبه على القيمه البيعيه هى 50000جنيه (500000 x  10%)فان البائع لا يورد منها الا 10000ج وبذلك يكون قد خصم او استرد ما قيمته 40000ج تضاف لما سبق استهلاكه او استرداده وهو 60000ج ( الضريبه المحمله على اقساط الاهلاك ) ليصبح جمله المسترد او المخصوم 100000ج وهى تمثل اجمالى الضريبه المسدده.

4-عدم تمتع المنشاه التى لا تمسك دفاتر منتظمه بهذه الميزه الضريبيه

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

       

 

 

 

اى انه  يمكن لشركات التأجير التمويلي استيراد الآلات والمعدات مع تمتعها بالفئة الجمركية الموحدة 5% دون أن يلزم تقديم عقد التأجير التمويلى مسبقا بشرط تقديم تعهد من الشركة عند اعتماد الفاتورة مؤداه أنه إذا لم تؤول ملكية الآلات أو المعدات التى تم استيرادها الى المستأجر عند انتهاء عقد التأجير التمويلىأيا كان سبب الإنتهاء فسوف تلتزم الشركة بدفع الضرائب والرسوم الجمركية كاملة وسيطبق عليها أى جزاءات أخرى معمول بها لدى مصلحة الجمارك .

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

النتائج والتوصيات

 

 

1- صحه الفرض الاول بالبحث حيث اتضح ان هناك توافق بين القانون رقم 95 لسنه 1995 ومعيار المحاسبه المصرى رقم (20 ) حبث تم اعداده تاجيرتمويلى فقط مختلف عن المعيار المحاسبى الدولى رقم (17) تاجير تمويلى وتشغيلى معا وذلك طبقا لما احتواه القانون

 

 2- صحه الفرض الثانى بالبحث حيث اثرت المعالجه الضريبيه كما وردت فىقانون التاجير التمويلى رقم95 لسنه1995 المعدل بالقانون 16لسنه 2001فىالماده (24) والماده (25) تماماعلى قانون الضريبه على الدخل رقم( 91) لسنه 2005 وجاء خلوامنايه معالجه لهذا النشاط  و تم اصدار تعليمات تتوافق مع القانون

 ( كالاهلاك والمخصصات ) كماتضمنت الماده ( 17 ) من ذات القانون نصا بمقتضاه ان صافى الربح يتحددعلى اساس قائمه الدخل المعده وفقا لمعايير المحاسبه المصريه  ومنها المعيار رقم  (20) الخاص بعمليات التاجير التمويلى والذى بدوره استقى اسس وتقدير المحاسبه منه.

 

3-اما الفرض الثالث بالبحث حيث اتضح ان هناك تاثيرمن القانون رقم 95 لسنه 1995 على كل من ضريبه المبيعات والضريبه الجمركيه طبقا لما ورد فى المواد (26) وحتى (28)

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1-اضافه غرضالتاجير التشغيلي لاغراض شركات التاجير التمويلي بالاضافه الي حق التعاملمع الافراد      لاغراض شركات التاجير التمويلي بجانب وضع تعريف موحد ودقيق.

 

2-السماح لشركات التأجير التمويلي بممارسة التأجير التشغيلي والتأجير الاستهلاك  .

 

3-إمكانية تنازل المؤجر عن الحقوق المالية الناشئة عن عقد التأجير التمويلي إلى شركات غير مؤجرة.

 

1-    زيادة الحد الأدنى لرأس مال شركات التأجير التمويلي.

 

2-    تمكين المؤجر من استرداد الأصل في حالة تعثر العميل أو تقاعسه عن السداد  .

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

القرارات الوزاريه	2- قرار وزير الاقتصاد ةالتجاره رقم 243 لسنه2006 معيارالمحاسبه المصرى رقم 20
التعليمات التنفيذيه	تعليمات وزاره الماليه رقم 1 لسنه 2007
المراجع العلميه	1-د/ اسامه على عبد الخالق – الضريبه العامه على المبيعات فى ضوء احدث التعديلات – القصر للطباعه القاهره 2009/2010. 2-د/ يحى محمدابوطالب- المعايير المحاسبيه ونظريه المحاسبه تكامل فى الفكر والتطبيق المحاسبى –مطبعه العشرى –2012.
جرائد ومقالات	1- جريده الاهرام  امتلاك عقارات بنظام تاجير تمويلى لبنك بتاريخ 25/4/2014