شرح الاستهلاك والاستنزاف

الاستهلاك.

الاستنزاف.

الفصل الثالث

(3-1)” الاستهلاك”

مقدمة:

الأصول الثابتة تمثل مصاريف مدفوعة مقدماً على عدد السنوات المالية التي تستفيد من خدمات هذا الأصل.ويستخدم المحاسبون مصطلح الاستهلاك لوصف هذا التحويل التدريجي من تكلفة الأصل الثابت على مدى فترة زمنية معينة ، ولكن الاستهلاك يعني توزيع تكلفة الأصل الثابت وتحويلها إلى مصروفات في الفترات التي تستفيد من خدمات ذلك الأصل وسنتناول في هذا المبحث:-

1-المقصود بالأصول الثابتة .

2-ماهية وتعريف الاستهلاك.

3-المبادئ المحاسبية التي تحكم الاستهلاك؟

4-الأصول القابلة والغير قابلة للاستهلاك.

5-الاستهلاك لا يعتبر عملية تقويم.

6- مبررات حساب الاستهلاك.

7- عناصر تحديد الاستهلاك.

التشابه في المدلولات المتعلقة باستهلاك الأصول :

يوجد هناك ثلاث مصطلحات محاسبية يجب التفرقة بين مدلولاتها.

-الأول:الاستهلاك:-

ويستخدم للدلالة على التناقص التدريجي للخدمات التي يمكن الحصول عليها من الأصول الثابتة الملموسة “1”

– الثاني: الاستنزاف:-

يرتبط بعملية استخراج الموارد الطبيعية بصورة مستمرة حتى تنتهي هذه الموارد كالمعادن وزيت البترول إلى آخره من الأصول الاستراتيجية.

-الثالث :الاستنفاذ:-

يتعلق بنفاذ الأصول غير الملموسة كالشهرة وحقوق الامتياز وإلى آخره من الأصول غير الملموسة.

وسوف نتطرق في هذه الدراسة إلى مدلولين هما:-

الاستهلاك- الاستنزاف.

المقصود بالأصول الثابتة :- ” “

عرف معهد المحاسبين القانونيين بإنجلترا “ويلز” الأصول الثابتة في توصياته التاسعة عن استهلاك الأصول الثابتة فذكر ان”الأصول الثابتة مهما كانت طبيعتها ومهما كان نوع المنشأة التي تستخدم فيها تمتاز بخاصية رئيسية تتمثل في أنه يتم الاحتفاظ بها بقصد الحصول على الإيرادات وليس بقصد بيعها أثناء النشاط العادي للمنشأة”.

كما عرف النظام المحاسبي الموحد الأصول الثابتة بأنها”هي عبارة عن ممتلكات منقولة أو غير منقولة ،ملموسة أو غير ملموسة مقتناه للاستمرار بالاستعمال طوال فترة وجودها كأدوات إنتاج”.

والمنشأة عندما تقوم بتقدير قيمة أصولها الثابتة(المباني، الآلات،السيارات)في نهاية السنة الأولى لشرائها نجد أن قيمتها أصبحت أقل مما كانت عليه في السنة ويكون ذلك عادة نتيجة الاستعمال أو أي سبب آخر.

ويستمر النقص التدريجي في قيمة تلك الأصول الثابتة سنة بعد أخرى حتى تصبح غير صالحة وهذا النقص الذي يطرأ على قيمة الأصل يسمى الاستهلاك.

ماهية وتعريف الاستهلاك:-

يختلف المحاسبون عن المهندسين والاقتصاديين في تعريفهم للاستهلاك ويرجع ذلك أساساً إلى اختلاف منظور لقطة الاستهلاك من وجهة نظر كل منهما،وغض النظر عن هذا الاختلاف فإننا نجد هناك إنفاق عام على استخدام لفظ الاستهلاك للتعبير عن النقص الذي يحدث في الخدمات المتوقعة من الأصل الثابت ويرى البعض من غير المتخصصين في المحاسبة أنه يمكن أن ننظر للاستهلاك باعتباره يمثل النقص في قيمة الأصل وتعتبر هذه النظرة غير المتخصصة أن الاستهلاك هو وسيلة لنقيم الأصل ومن الناحية المحاسبية لا يعتبر وسيلة لتقييم الأصل الثابت وإنما هو عملية يتم من خلالها توزيع تكلفة هذا الأصل على سنوات عمره الاقتصادي.” 2 “

وبناءً على ما سبق يمكن تعريف الاستهلاك بأنه:(النقص التدريجي الذي يطرأ على الأصول الثابتة بسبب استخدامها الإنتاجي أو انقضاء الزمن أو القدم).

وقد عرف معهد المحاسبين القانونيين بإنجلترا و”ويلز” الاستهلاك فذكر أنه:(هو ذلك الجزء من تكلفة الأصل الثابت بالنسبة لمالكه الذي لا يمكن استرداده عندما يفنى الأصل يستغني عن خدماته .والمخصص الذي يعمل لمقابلة هذه الخسارة الرأسمالية هو جزء مكمل لتكاليف المنشأة خلال الحياة الإنتاجية للأصل ولا يتوقف على قيمة الربح المحقق.).

وأيضاً تناولت لجنة الإجراءات المحاسبية التابعة للمعهد الأمريكي للمحاسبيين الاستهلاك وأكدت احتسابه على أساس التكلفة التاريخية إذ ذكرت أن:”محاسبة الاستهلاك هي طريقة محاسبية تهدف إلى توزيع تكلفة الأصول الرأسمالية الملموسة أو قيمتها الأساسية ناقص قيمة الخردة على الحياة الإنتاجية المقدرة لوحدة بطريقة منتظمة معقولة .”1 “

وقد نص المعيار الدولي رقم 4عن تعريف الاستهلاك :(هو عبارة عن توزيع المبالغ الخاضع للاستهلاك من تكلفة الموجودات على مدى العمر الإنتاجي المقدر لها ويتم تحميل الاستهلاك للفترة المحاسبية على صافي ربح أو خسارة الفترة أما بطريقة مباشرة أو غير مباشرة “

(3-2)المبادئ المحاسبية التي تحكم الاستهلاك: –

يحكم الاستهلاك المبادئ الآتية:-

1-مبدأ التكلفة التاريخية.

بمعنى أن الاستهلاك يحتسب على أساس توزيع التكلفة التاريخية للأصل الثابت على عدد من السنوات التي تمثل عمره الإنتاجي دون النظر للمتغيرات التي تطرأ على الأسعار .

2-مبدأ سنوية الحساب.

بمعنى أن كل سنة يجب أن تتحمل بنصيبها من استهلاك الأصول الثابتة.

3-مبدأ مقابلة المصروفات في الإيرادات.

بمعنى أن احتساب الاستهلاك لازم لأنه يمثل استخدام الآلات أو الأصول الثابتة اللازمة للحصول على الإيرادات الدورية.

(3-3)الأصول القابلة والغير القابلة للاستهلاك:-

أولاً :الأصول القابلة للاستهلاك:-

وذلك كما نص المعيار الدولي رقم “4” أن الأصول القابلة للاستهلاك هي تلك الأصول التي:-

1) يتوقع استعمالها أكثر من فترة محاسبية.

2) لها عمر إنتاجي محدد.

3)تحتفظ المنشأة لاستعمالها في إنتاج أي توريد السلع والخدمات أو تأجيرها للغير أو لأغراض إدارية

وتمثل الموجودات القابلة للاستهلاك”المباني،الآلات ،السيارات ،العدد والأدوات ،…….”جزءً هاماً من المنشآت ؛ونتيجة لذلك قد يكون للاستهلاك أثر هام في تحديد وعرض المركز المالي ونتائج أعمال تلك المنشأة

ثانياً:الأصول غير القابلة للاستهلاك:-

الممتلكات والمنشآت والمعدات وقد تم إلغاء هذا البند في المعيار الدولي رقم(16)الذي نص على إمكانية استهلاك المباني والمعدات.

والآلات والسفن والطائرات والسيارات والمعدات المكتبية والأثاث والتجهيزات.

الغابات وما يشابهها من المصادر الطبيعية المتجددة.”استنزاف”

النفقات التي تنفق في استكشاف واستخراج المعادن ، والنفط والغاز الطبيعي وما يشابهها من الموارد غير المتجددة.”استنزاف”

نفقات البحث والتطوير.”استنزاف”

الشهرة والأصول غير الملموسة.”نفاذ”

الاستهلاك لا يعتبر عملية تقويم :-1

ليس الغرض من مسك السجلات المحاسبية أن تفصح أولاً عن تقلب القيمة السوقية للعقارات والمعدات فقد ترتفع القيمة السوقية لهذه الأصول بدرجة كبيرة على مدى عدة سنوات بسبب الارتفاع في مستوى الأسعار أو لأي أسباب أخرى ولكن الاستهلاك مسألة مستمرة بصرف النظر عن ارتفاع القيمة السوقية للأصول.

فالمحاسب يدرك أن المبنى سوف يقدم خدمات مفيدة لعدد محدود من السنوات وأن تكلفته يجب أن توزع كمصروف على تلك السنوات بصرف النظر عن تقليد القيمة السوقية.

والقيمة الدفترية لأصل معين هي تكلفته مطروحاً منها مجمع الاستهلاك.فالأصول طويلة الأجل تظهر في الميزانية العمومية بقيمتها الدفترية (التي يطلق عليها أحياناً القيمة المرحلة) وهي تمثل ذلك الجزء من تكلفة الواجب توزيعه على الفترات المقبلة ،أما مجمع الاستهلاك فيمثل ذلك الجزء من تكلفة الأصل التي سبق الاعتراف بها كمصروف.

(3-4) مبررات حساب الاستهلاك:-21

1. الاستهلاك ضرورة لقياس الربح:

تشترى الأصول الثابتة بفرض استخدامها في الإنتاج وليس بقص الاتجار فيها بالبيع لهذا لا يحمل ثمن شرائها على أرباح السنة التي تم فيها الشراء كما يحدث بالنسبة للمصروفات الدورية المتكررة والتي يطلق عليها المصروفات الإرادية في تحقيق أرباح سنوات يحدد عندها عمر هذا الأصل الإنتاجي وليس أرباح سنة الشراء وحدها لذا يصبح لزاماً أن توزع قيمة هذه المصروفات وتحمل به أرباح السنوات التي يستمر فيها هذا الأصل في الإنتاج حتى يمكننا القول بأن أرباح تلك السنوات تمثل الأرباح الحقيقة للمنشأة.

الاستهلاك ضروري لكي تعبر الميزانية عن المركز الحقيقي للمنشأة:-

ويستتبع تحميل الحسابات الختامية بقيمة الاستهلاك الخاص بالأصول الثابتة أن تخفض قيمة الأصول بمقدار الاستهلاك حتى تظهر تلك الأصول بقيمتها الحقيقية في تاريخ الميزانية ويظل التخفيض في قيمة هذه الأصول عام بعد عام حتى تتلاشى القيمة الدفترية لها بانتهاء حياتها الإنتاجية.

الاستهلاك ضروري لإمكان إحلال الأصول بغيرها:-

لا يخفى أننا بتحميلنا الحسابات الختامية بقيمة الاستهلاك السنوي للأصول إنما تحتجز جزء من الأرباح يعادل قسط الاستهلاك الذي يتراكم عام بعد عام حتى يصبح مقدار ما احتجزناه معادل لقيمة الأصول في نهاية حياتها الإنتاجية .ولما كانت أغلب المنشآت تزاول نشاطها بقصد الاستمرار فيه وتنميته وليس بقصد التوقف بانتهاء حياة أصولها الإنتاجية لذا كان لازم عليها أن تحتاط للأمر وتحتجز من أرباحها الأقساط اللازمة لاستهلاك تلك الأصول حتى يتجمع لديها المال اللازم لإحلال أصول جديدة محلها لتستمر عجلة الإنتاج وتواصل المنشأة نشاطها.

ومن ذلك يتضح أنه لولا تحميل الحسابات الختامية لاستهلاك الأصول لواجهتنا مشكلة توفير المال اللازم لإحلال تلك الأصول عند انتهاء عمرها الإنتاجي لتتفادى المنشأة المال اللازم لمواجهة هذه المشكلة حينئذٍ ؛مما قد يضطرها إلى التوقف عن الإنتاج أو طلب زيادة رأس مال أو إيجاد من يقرضها . من كل ذلك يتضح لنا ضرورة أخذ الاستهلاك في الاعتبار عند إعداد الحسابات الختامية والميزانية كما يتضح لنا ضرورة أن الاستهلاك واجب الخصم سواء حققت المنشأة ربحاً أو خسارة إذ يعتبر عبئا على الربح وعنصراً من العناصر التي ساهمت في تحقيقه ، ومن أجل ذلك تسمح مصلحة الضرائب بخصمه من الأرباح عند تحديد الربح الخاضع للضريبة ،كذلك لا بد من أخذه في الحسبان إذا أردنا أن نحدد التكلفة الحقيقية لسلعة معينة ، وتظهر أهمية ذلك العامل بالنسبة للمنشآت التي تعتمد على قوائم التكاليف لتحديد أسعار سلعها الاستهلاك في الاعتبار عند إعداد قوائم تكاليفها لحققت خسائر وتوقف نشاطها.

كما يلزم أخذ الاستهلاك في الاعتبار عند عمل المقارنات بين المشروعات المماثلة أو عند تقيمها أو تحديد مقدرتها على تحقيق الأرباح.

(3-5)عناصر تحديد الاستهلاك :-” 1 “

1- ثمن تكلفة الأصل:

أي ثمن تكلفة الشراء زائد المصروفات المختلفة التي أنفقت للحصول عليه ونقل ملكيته إلى المنشأة وإعداده للإنتاج ،وذلك تبعاً لما نص العيار الدولي رقم (4)بأن المبلغ الخاضع للاستهلاك هو عبارة عن التكلفة التاريخية أو أي مبلغ آخر ينفقه على الأصل حتى يصبح جاهز للإنتاج.

2- عمر الأصل أو الحياة الإنتاجية للأصل:

والمقصود هو الحياة الإنتاجية للأصل ،أي المدة التي بانقضائها تصبح الآلة

غير قادرة على العمل والإنتاج .وذلك تبعاً لما نص المعيار بأن العمر الإنتاجي

هو تلك الفترة التي يتوقع من خلالها استعمال الموجودات القابلة للاستهلاك من قبل المنشأة.

وتتوقف الحياة الإنتاجية للأصل على عوامل عدة منها كفاية العامل والمشرفين عليه ومدى حرص المنشأة على صيانة الأصل والمحافظة عليه.

كما يتوقف عمر الآلة على ساعات العمل الفعلية بالنسبة لعدد ساعات العمل المقدرة لها في الظروف العادية .وتؤدي زيادة ساعات العمل إلى زيادة معدل استهلاك هذه الآلات.

وبناءً على ذلك يجب أخذ العوامل التالية بعين الاعتبار عند تقدير العمر الإنتاجي للأصول :

الاستخدام المتوقع للأصل من قبل المنشأة والذي يقدر عادة بالاسترشاد بطاقته المتوقعة أو بعدد الوحدات المتوقع إنتاجها.

التلف والتآكل المادي المتوقع والذي يعتمد على عوامل تشغيله مثل (عدد الورديات، نظام الإصلاحات والصيانة المتبع في المنشأة)،مقدار ما يلاقيه الأصل نفسه من صيانة وعناية عند التوقف عن استخدامه.

التقادم الفني الناتج عن التغيرات أو التحسينات التي تحدث في العملية الإنتاجية أو عن التغير الحاصل في الطلب بالسوق على السلعة أو الخدمة التي ينتجها ذلك الأصل .

الحدود القانونية أو القيود المتمثلة والمتعلقة باستخدام الأصول كمثل تاريخ انتهاء عقود التأجير المتعلقة به . ” 2 “

وذلك كما نص المعيار الدولي رقم (4) يجب أن يقدر العمر الإنتاجي للموجودات القابلة للاستهلاك بعد الأخذ بعين الاعتبار العوامل التالية:

1) التآكل والتلف المادي.

2) التقادم.

3) القيود القانونية أو غيرها من القيود المفروضة على استعمال الموجودات

ويتوقف أيضاً تقدير العمر الإنتاجي للموجودات القابلة للاستهلاك على الحكم الشخصي المبني على الخبرة .وقد يكون من الصعب تقدير العمر للموجودات التي تستخدم تقنية جديدة، ولكن تبقى عملية التقدير أمراً مطلوباً.

وقد يكون أيضاً العمر الإنتاجي المقدر لأحد الموجودات القابلة للاستهلاك بالنسبة لمنشأة ما أقصر من العمر الفعلي .بالإضافة لعوامل التآكل والتلف المادي المتعلقة والتلف المادي المتعلقة بعوامل التشطيب،عدد الورديات ،برامج الصيانة والتصليح؛يجب الأخذ في عين الاعتبار عوامل أخرى تشمل التقادم الناتج عن التغير التقني أو تحسين أساليب الإنتاج ،والقيود القانونية مثل انتهاء تواريخ عقود التأخير ذات الصلة.

الخردة أو البقايا المتخلفة في نهاية الحياة الإنتاجية للأصل وفي نهاية الحياة الإنتاجية للأصل قد لا تبقى هناك قيمة لبعض الأصول كما هو الحال بالنسبة لحق الاختراع وحق الاحتكار.

غير أنه يتخلف عن الأصول الأخرى بقايا يمكن بيعها كما هو الحال بالنسبة للآلات والماكينات والسيارات ..

وبتوزيع قيمة هذا الفرق على عدد سنوات الحياة الإنتاجية للأصل يتحدد قسط الاستهلاك الذي يجب أن يتحمل به خارج ذلك تبعاً لما نص المعيار الدولي رقم(4) للقيمة المتبقية .غالباً ما تكون القيمة المتبقية للموجودات غير ذات أهمية مادية ويمكن تجاهلها عند حساب الاستهلاك ،وإذا كان محتملاً أن تكون تلك القيمة القابلة للتحقق السائدة في ذلك التاريخ .وفي جميع الأحوال يتم تخفيض القيمة المتبقية الإجمالية بالتكاليف المتوقعة للتخلص من الموجودات في نهاية عمرها الإنتاجي .

الفصل الثالث

(3-6)الاستنزاف:-

مقدمة :-

غالباً ما يطلق على الموارد الطبيعية اصطلاح “الأصول المستنزفة” مثل زيت البترول والمعادن وأخشاب الغابات، حيث تتميز بخاصيتين هما

1- زوال الأصل بالكامل

2-استبداله من خلال العوامل الطبيعية.

فهي تختلف عن الأصول الثابتة، حيث أن الأخيرة تحتفظ بوجدها المادي حتى بعد استهلاكها بالكامل .

ولحساب مقدار الاستنزاف يتعين أن تحدد القيمة الاستنزافية للأصل (قيمة الأصل) وكذلك طريقة توزيعها على سنوات الاستنزاف.

القيمة الاستنزافية :

يتم تحديد القيمة الاستنزافية عن طريق حصر تكلفة الموارد الطبيعة والذي بدورها تنقسم إلى ثلاثة عناصر أساسية هي:

1-تكلفة شراء الموارد.

2-تكاليف البحث والتنقيب.

3-تكاليف الإعداد والإنتاج.

أولاً/تكاليف شراء الموارد:

تشمل تكلفة شراء المواد الطبيعية على المبلغ المدفوع للحصول على حق التنقيب عن الموارد غير المكتشفة أو سعر شراء الموارد الموجودة والسابق اكتشافها.

ويتم تحميل تكلفة شراء الموارد على حساب الموارد “الموارد غير المكتشفة” الذي بدوره يحمل على حساب الموارد الطبيعية وذلك بشرط نجاح عملية التنقيب ، أو يحمل على حساب الدخل عند فشل عملية التنقيب وعندها يجب إيقاف عملية التنقيب.

ثانياً/تكاليف البحث والتنقيب:

وعند الحصول على حق الامتياز بالبحث والتنقيب في المواقع المختارة تبدأ الشركة بالإنفاق على عمليات التنقيب عن الموارد الطبيعية….

وتختلف معالجة هذه النفقات في السجلات المحاسبية للمنشآت لعدة طرق :

-الطريقة الأولى:وهو يتم تحميل النفقات على حساب الدخل.

-الطريقة الثانية:يتم تحميل النفقات على حساب الموارد الطبيعية وتعتبر كأصل من الأصول الثابتة وان كان هناك نفقات لم يؤدي لاكتشافات تتحمل على حساب الدخل وتسمى هذه الطريقة “الجهد المثمر”

-الطريقة الثالثة:تعتبر كافة النفقات مصروفات رأسمالية بغض النظر عن نجاح أو فشل عملية اكتشاف الموارد وتسمى هذه الطريقة “التكلفة الكلية”.

ويبدو لنا أن الطريقة الثالثة “التكلفة الكلية” تعتبر أكثر منطقية من الطرق الأخرى في معالجة النفقات لأن نفقات التنقيب تعتبر نفقات ضرورية لاكتشاف الموارد الطبيعية.

ولكن من عيوب هذه الطريقة أنها تؤدي إلى عدم الإفصاح عن المركز المالي الحقيقي للشركات التي لم توفق في اكتشاف الموارد.

لذلك يجب اتباع طريقة الجهد المثمر عند فشل الشركات في عمليات البحث والتنقيب لأن الخسائر تحمل على حساب الدخل.

ثالثاُ/تكاليف الإعداد والإنتاج:

وهي تكاليف الإنتاج وتتكون من تكلفة الآلات والمعدات الملموسة وتكاليف أخرى ،وتشمل أيضاً تكلفة الآلات والمعدات على تكلفة معدات استخراج الموارد المكتشفة وتهيئتها للبيع ،ولكن عادة لا تعتبر تكلفة المعدات جزءً من القيمة الاستنزافية فيتم استهلاكها حسب عمرها الإنتاجي المقدر ، أما التكاليف الأخرى:نفقات بناء الإنفاق ،تقوية جوانب أبار البترول ،تعتبر جزءً من القيمة الاستنزافية لأنها تعتبر ضرورية لاستخراج هذه الموارد …..

*طريقة تحديد الاستنزاف :-

بعد أن يتم تحديد القيمة الاستنزافية يجب توزيع هذه التكلفة على السنوات المقدرة لاستخراج الموارد الطبيعية المكتشفة ، وجرت العادة على تحديد مقدار الاستنزاف السنوي على أساس كمية الموارد التي تم استخراجها خلال الفترة “وحدات الإنتاج” ويتم ذلك من خلال تحديد نصيب الوحدة من تكلفة الموارد الطبيعية وهي مجموعة نفقات الشراء البحث والتنقيب ،تكاليف الإعداد والإنتاج ،ويتم حساب الاستهلاك والمعدات والآلات المستخدمة في الاستخراج على أساس كمية الإنتاج وذلك بوجود إمكانية تقدير عمرها الإنتاجي ،ولكن إذا استخدمت الآلات و المعدات في عدة مواقع فمن الأفضل احتساب استهلاك سنوي لهذه الآلات وفي الغالب يتم بطريقة القسط الثابت .

تكلفة الموارد الطبيعية

مصروف الاستنزاف للوحدة =

كمية الموارد المقدرة

(3-7)مشاكل المحاسبة عن الاستنزاف وعلاقتها بالاستهلاك :-

هناك مشكلتان رئيسيتان تتعلقان بالمحاسبة عن الاستنزاف وهما :

1-تقدير احتياطي الموارد الطبيعية.

2-توزيع أرباح التصفية.

أولاً /تقدير احتياطي الموارد الطبيعية :

غالباً ما يتم تعديل مقدار الاحتياطي الممكن استخراجه في ضوء الحصول على معلومات وبيانات إضافية تتطلب ضرورة إعادة النظر في التقديرات السابقة.ويظهر بذلك بشكل واضح في صناعة استخراج خام البترول والمعادن حيث أن جميع عمليات التقدير للكميات الاحتياطية ما هي إلا درب من دروب التخمين العلمي والعملي عن احتمالات وجود الكميات المقدرة

*أرباح التصفية/

يتم توزيع أرباح التصفية على حملة أسهم الشركات خلال فترات التشغيل عندما يكون هدفها الوحيد هو استخراج الموارد التامة من المصادر المتوفرة حالياً، وحيث تقوم المنشأة بإعادة توزيع الاستثمار الأصلي على أصحاب رأس المال مضافاً إليه مقدار الدخل المحقق خلال الفترة الجارية….على أن لا يزيد مقدار توزيعات أرباح التصفية عن مقدار الاستنزاف السنوي المحمل على الدخل السنوية.

حساب الاستهلاك

(4-1) الأسس المستخدمة في حساب الاستهلاك.

(4-2) طرق مستخدمة في حساب الاستهلاك.

(4-3) المفاضلة بين طرق الاستهلاك.

(4-4)”المعالجة المحاسبية والمشاكل المحيطة بالاستهلاك.”

مقدمة:سأتناول في هذا الموضوع أهمية اتخاذ أساس لحساب أقساط الاستهلاك،ودراسة جميع الطرق المستخدمة في ح/ الاستهلاك مع توضيح وبيان مميزات وعيوب كل طريقة بالإضافة إلى ذلك المفاصلة بين طرق الاستهلاك المختلفة .

1) القيم التي تتخذ أساساً لحساب أقساط الاستهلاك

يتوقف تحديد القيمة التي تتخذ أساساً لحساب قسط الاستهلاك على أساس مفهوم الاستهلاك السائد .

ومن ثم يجب تحديد مفهوم الاستهلاك حتى الاستهلاك حتى نضمن سلامة تطبيق وهناك مفهومان أساسيان:

أولاً:المحافظة على القيمة الرأسمالية لرأس المال المستثمر داخل المشروع.

ثانياً:المحافظة على القوة الإنتاجية لرأس المال المستقرة داخل المشروع.

المفهوم الأول:

المحافظة على القيمة الاسمية لراس المال جرى العرف على تعريف الاستهلاك بأنة أحد مكونات عناصر تكاليف الإنتاج مقابل النقص التدريجي في قيم الأصول طويلة الأجل “الثابتة” الناشئ من استخدامها في العملية الإنتاجية أو التقدم التكنولوجي وظهور المخترعات ومن أهم مكونات الاستهلاك

الاستعمال فمن الملاحظ أن الآلة تبلى نتيجة الاستعمال في العمليات الإنتاجية ونتيجته لذلك فمن المتوقع ان تنتهي الحياة الإنتاجية للآلة اكثر مما مفترض لها من عمرها الإنتاجي .

2- عدم الاستعمال

فالآلة العاطلة تتناقص منعتها وبالتالي تتناقض قيمتها تدريجا وباستمرار مع مرور الزمن .

ولهذا نجد أن أنواعا من بعض الآلات ينخفض عمرها الإنتاجي في حالة تركها في العراء دون استعمال .

3-الصيانة

تحدد درجة الصيانة المتوفرة للأصول الثابتة لحد كبير جدا للعمر الإنتاجي للأصل محل الاستهلاك فنجد انه كلما ازادات درجة الصيانه فانها تطيل عمر الاصل الانتاجي والعكس صحيح .

4-التغير في أسلوب الإنتاج

وهذا يعني التعديل في العمليات الانتاجية الناشئ على سبيل المثال بالرغبة في رفع الكفاية الإنتاجية او التعديل لاحد خطوط الانتاج وهذا كله يؤثر على القدرة الانتاجية المستقبلية للالات.

5-تقيد الإنتاج

فينشأ هذا التقيد نتيجة انخفاض او انتهاء مورد من موارد الاولية التي تعتمد عليها الالة على سبيل المثال لاسباب طبيعة او حكومة… الخ

لان ذلك يؤدي بطبيعة الحال الى تخفيض الخدمات المستقبلية..

6-انخفاض الطلب

نجد ان انخفاض الطلب على المنتجات التي تنتجها بعض الالات على سبيل المثال او ازدياد المنافسة يؤدي لتخفيض الحياة الانتاجية لها

التقدم التكنولوجي

واخيرا نجد ان التقدم التكنولوجي يؤدي بالضرورة لاختراع الات جديدة يستطيع تقديم نفس الخدمات ولكن بطرق بسيطة وسريعة وبتكفلة أقل وفي هذه الحالة نجد ان استعمال الالة القديمة في المستقبل قد يكون محددا للغاية او قد يتوقف نهائياً.

المفهوم الثاني:

المحافظة على القوة الإنتاجية لراس المال المستثمر :

تبين من التطبيق العملي عدم صلاحية استخدام التكلفة التاريخية للأصول الثابتة كأساس لاحتساب أقساط الاستهلاك فقد اعتمدت هذه الطريقة على افتراض ثبات مستوى الأسعار الذي اثبت الواقع العلمي عدم صحته ولقد أدى عدم اخذ التقلبات في مستويات الأسعار في الحسبان عند حساب أقساط الاستهلاك إلى قصور هذه الطريقة في ثلاثة نواحي وهى :

من ناحية قياس تكلفة المنتج:

وتتعلق هذه النقطة بحسابات التكاليف حيث ان الاستهلاك يعتبر من ضمن عناصر تكاليف الإنتاج ،موارد،أجور ،مصاريف صناعية ،طبقا لنظرية التكاليف الكلية وحيث ان جميع عناصر التكلفة تقوم على مستوى الأسعار السائدة فى الفترة التى يتم فيها الإنتاج فيما عدا عنصر الاستهلاك الذي يحسب على أساس التكلفة التاريخية ولا يمكن استخدامها كأساس للتسعيرة. ولكن يمكن معالجة هذا القصور باستخدام قوائم التكاليف المباشرة بدلا من قوائم التكاليف الكلية وذلك لتحديد تكلفة المنتج .وطبقا لهذه المعالجة نعتبر أقساط الاستهلاك أعباء دورية لا تدخل ضمن تكلفة المنتج سواء حسب الأصل بالتكلفة التاريخية ولأي طريقة اخرى .ولكن هذه المعالجة تصحح القصور في حسابات التكاليف فقط دون القصور في الحسابات المالية .

من ناحية قياس نتائج الأعمال:

كما أوضحنا سابقا بان الاستهلاك لا يقوم بالأسعار السائدة الى حد معين فهذا يؤدي الى عدم سلامة قياس نتائج الأعمال وذلك عن طريق ظهور أرباح صورية نتيجة انخفاض نسبة اقساط الاستهلاك الى ايرادات اذا ما قورنت بالنفقات الاخرى . وذلك بافتراض ارتفاع مستويات الاسعار . و بعبارة اخرى يؤدى ذلك الى توزيع ارباح تعتبر واقع الامر توزيعا لراس المال المستثمر فى الأصول الثابتة .

من ناحية استرداد راس المال الثابت…

تهدف طريقة حساب أقساط الاستهلاك الى استرداد القيمة الاسمية لراس المال المستثمر فى هذا الأصل ولكن في نهاية حياة الأصل الإنتاجية نجد ان مال الاستهلاك المجمع لا يكفى لشراء اصل جديد وذلك لارتفاع مستويات الأسعار ولذلك تطر المنشاة الى شراء اصل اقل قدرة انتاجية او تدبير امال إضافية وذلك للمحافظة على القوة الإنتاجية لراس المال داخل المشروع .ولمعالجة هذا النقص فيجب على المنشاة ان تحتجز جزءا من أرباحها عاى هيئة احتياطى لمقابلة تقلبات الاسعار ولكن هذه المعالجة تعتبر علجا ماليا وليس معالجة محاسبية. ولكن هذا كلة بافتراض ان المنشاة تستطيع ان تحتجز جزءا من ارباحها طيلة حياة الاصل ولكن يتعذر بطبيعة الحال “اذا لم تحقق المنشاة ارباحا كافية جلال حياة عمر الاصل الانتاجية.

ولمعالجة نواحى النقص السابقة الاشارة اليها مجتمعة ظهر مفهوم الاستهلاك الذى يقوم على اساس استرداد الطاقة الانتاجية المستهلكة.

ولتحقيق ذلك يؤخذ فى الحسبان عند حساب اقساط الاستهلاك التقلبات المتوقعة فى مستويات الاسعار خلال حياة الاصل الانتاجية.

وفى هذة الحالة نجد ان القيمة التى تتخذ اساسا لاحتساب اقساط الاستهلاك هى القيمة الاستبدالية.

وهنا يجب ان نتساءل كيف يمكن تحديد القيمة الاستبدالية ؟

توجد طريقتان لتحديد القيمة الاستبدالية التى تتخذ اساسا لحساب اقساط الاستهلاك:

1- القيمة الاستبدالية المستقبلية .

2- القيمة الاستبدالية الجارية.

أولا: القيمة الاستبدالية المستقبلية:

وهي تمثل تكلفه شراء الأصل في تاريخ انتهاء الحياة الإنتاجية للأصل القديم ، ويمكن تحديد هذه القيمة عن طريق دراسة اتجاه نفقات الاستبدال ، واستخدام الأرقام القياسية للأسعار.

ثانيا: القيمة الاستبدالية الجارية :

وتمثل تكلفة شراء الاصل الجديد فى السنة المالية التى يحسب فيها قسط الاستهلاك.وفى هذة الحالة يجب تحديد التاريخ الذى يتخذ اساسا لتحديد هذة القيمة خلال السنة المالية , هل هو منتصف السنة او بدايتها او نهايتها. وتحدد هذه القيمة باستخدام الارقام القياسية للاسعار.

فاما الطريقة الاولى تعمل على تجميع الاموال معادلة الى حد كبير لتكلفة استبدال الاصل فى نهاية حياة الاصل الانتاجية, ولكن يؤخذ عليها صعوبة التقدير وخاصة بالنسبة الاصول الثابتة ذات العمل الانتاجى الطويل .

فاما الطريقة الثانية فتتميز بكون اقساط الاستهلاك تكون مقومة على اساس الاسعار الجارية , ولكن يعيبها نقص الاموال المجمعة للاستهلاك المحسوبة على اساسالقيمة الاستبدالية الجارية عن الاموال اللازم توافرها لاستبدال الاصل الثابت فى انتهاء حياتة الانتاجية .وتؤدى هذة الطريقة الى اختلاف اقساط الاستهلاك تبعا للقيمة الاستبدالية الجارية سنويا مما يؤدى الى صعوبة اجراء المقارنات الدفترية.

واننا نتبع الطريقة الاولى فى تحديد القيمة الاستبدالية كاساس لحساب اقساط الاستهلاك وذلك للاسباب التالية:

لبساطتها من حيث تقدير القيمة الاستبدالية مرة واحدة على اساس الاسعار فى تاريخ نهاية حياة الاصل الانتاجية.

ب-تعمل هذة الطريقة على جعل الاموال المجمعة للاستهلاك تعادل القيمة الاستبدالية للاصل الثابت.

ج- يمكن التغلب على عبء خطا التقدير عن طريق توخى الدقة التامة , فى استقاء البيانات والارقام القياسية.والارقام المستخدمة هى ارقام قياسية خاصة.

ويتضح مما سبق انة طبقا للطريقة الاولى للاستهلاك نستخدم التكلفة التاريخية للاصلعلى اساس اقساط الاستهلاك فى حين انة تبعا للطريقة الثانية نستخدم القيمة الاستبدالية.وقد ظهر راى ثالث ينادى بان الاستهلاك يعتبر من مصادر التمويل لذلك فيجب استخدام التكلف ة التاريخية مضافا اليها الاصلاحات الراسمالية المقدرة خلال العمر الانتاجى للاصل كاساس لحساب اقساط الاستهلاك وبهذا الراى تصبح لدينا اموالا كافية لتغطية القيمة الاصلية للاصل الثابت. وهذا يعنى ان الاستهلاك يعمل على استرداد التكلفة الاصليةللاصل الثابت بالاضافة الى الإصلاحات الرأسمالية لة خلال حياتة الانتاجية