معايير المحاسبة المصرية المعدلة 2015 – الإطار العام – عناصر القوائم المالية
4 – 2. تصور القوائم المالية الآثار المالية للعمليات والأحداث الأخرى وتعمل على تجميعها وتوزيعها على تصنيفات واسعة تبعاً
لخصائصها الاقتصادية وتعرف هذه التصنيفات الواسعة بعناصر القوائم المالية. العناصر المتعلقة مباشرة بقياس المركز المالي هي الأصول والالتزامات وحقوق الملكية. والعناصر المتعلقة مباشرة بقياس الأداء في قائمة الدخل هي الدخل والمصروفات. وتعكس قائمة التغيرات في حقوق الملكية عادة عناصر قائمة الدخل وصافى التغيرات في عناصر المركز المالى، وتبعاً لذلك، فان هذا الإطار لا يحدد عناصر خاصة بهذه القائمة.
4 – 3. تنطوي عملية تقديم هذه العناصر في الميزانية وقائمة الدخل على تصنيفات فرعية، فعلى سبيل المثال، يمكن أن تصنف الأصول والالتزامات حسب طبيعتها أو وظيفتها في المنشأة من أجل إظهار المعلومات بالصورة الأكثر فائدة للمستخدمين لأغراض صنع القرارات الاقتصادية.
المركز المالى
4 – 4. العناصر المتعلقة مباشرة بقياس المركز المالي هي: الأصول والالتزامات وحقوق الملكية، وتعرف هذه العناصر كما يلي:
(أ) الأصل هو مورد تسيطر عليه المنشأة نتيجة لأحداث سابقة ومن المتوقع أن ينجم عنه منافع اقتصادية مستقبلية للمنشأة.
(ب) الالتزام هو تعهد حالي على المنشأة ناشئ عن أحداث سابقة ومن المتوقع أن يتطلب تسويته تدفقات خارجة من الموارد التي تملكها المنشأة والتي تنطوي على منافع اقتصادية.
(ج) حق الملكية هو حق أصحاب المنشأة المتبقي في الأصول بعد طرح كافة الالتزامات.
4 – 5. تحدد تعريفات الأصول والالتزامات الصفات الأساسية لها ولكن لا تحدد معايير الاعتراف بها والواجبة التحقق قبل إظهارها في الميزانية. وهكذا تشمل التعريفات عناصر لا يعترف بها كأصول أو التزامات في الميزانية لأنها لا تتفق مع معايير الاعتراف التي سيتم مناقشتها في الفقرات من “”4-37″ ” إلى “4-53” . وبشكل خاص يجب أن يكون التدفق المتوقع للمنافع الاقتصادية المستقبلية الداخل أو الخارج من المنشأة مؤكد بشكل كاف لتحقيق معيار التوقعية المشار إليه في الفقرة “83” قبل الاعتراف بأصل أو التزام.
4 – 6. وعند النظر فيما إذا كان العنصر يحقق تعريف الأصل أو الالتزام أو حق الملكية فان الانتباه يجب أن يشير إلى الجوهر الأساسي والحقيقة الاقتصادية للعنصر وليس فقط لشكله القانوني .
4 – 7. قد تشمل الميزانية التي أعدت وفقا لمعايير المحاسبة المصرية الحالية بعض البنود التي لا تستوفي تعريف الاصل أو الالتزام، ولا تظهر ضمن حقوق الملكية
التعريفات الموضحة في الفقرة “4-4” هي أساس لأي مراجعة مستقبلية للمعايير الحالية أو إعداد معايير جديدة.
الأصول
4 – 8. تتمثل المنافع الاقتصادية المستقبلية المتضمنة في الأصل في إمكانية المساهمة – بشكل مباشر أو غير مباشر- في تحقيق تدفقات نقدية وما في حكمها إلى المنشأة . ويمكن أن تكون كذلك لمشاركتها في العملية الإنتاجية كجزء من النشاطات التشغيلية للمنشأة. كما يمكن أن تأخذ شكل القابلية للتحول إلى نقدية أو ما في حكمها أو المقدرة على تخفيض التدفقات النقدية الخارجة، مثلما تؤدى طريقة تصنيع بديلة إلى تخفيض تكاليف الإنتاج.
4 – 9. تستخدم المنشأة أصولها عادة لإنتاج سلعاً أو خدمات قادرة على إشباع رغبات أو حاجات العملاء. ولان هذه السلع والخدمات قادرة على إشباع هذه الرغبات أو الحاجات فان العملاء مستعدون للدفع مقابل ذلك وعليه فهم يساهمون في التدفقات النقدية للمنشأة. ويقدم النقد نفسه خدمه للمنشأة لأنه يسيطر على الموارد الأخرى.
4 – 10. يمكن للمنافع الاقتصادية المستقبلية المتضمنة في الأصول أن تتدفق على المنشأة بعدة طرق. فعلى سبيل المثال يمكن للأصل أن:
(أ) يستخدم بمفرده أو مع أصول أخرى لإنتاج سلع أو خدمات تباع من قبل المنشأة.
(ب) يستبدل مع أصول أخرى.
(ج) يستخدم لسداد التزام.
(د) يوزع على أصحاب المنشأة.
4 – 11. كثير من الأصول لها شكل مادي مثل الأصول الثابتة، ولكن الوجود المادي ليس جوهرياً لوجود الأصل، وعليه فان براءة الاختراع وحقوق النشر مثلاً هي أصول إذا كان من المتوقع أن يتدفق عنها منافع اقتصادية مستقبلية وكانت المنشأة تسيطر عليها.
4 – 12. كثير من الأصول مثل المدينون والأصول الثابتة مرتبطة بحقوق قانونية بما في ذلك الحق الناشئ عن الملكية، إلا انه عند التحقق من وجود الأصل فان الحق الناشئ عن الملكية لا يعد ضرورياً.
ومع أن سيطرة المنشأة على المنافع تكون في الغالب نتيجة لحقوق قانونية، إلا أن من الممكن أن يحقق أحد العناصر تعريف الأصل دون أن يكون هناك سيطرة قانونية عليه. على سبيل المثال، فإن حق المعرفة الفنية التي يتم الحصول عليها من نشاط التطوير يمكن أن يتفق مع تعريف الأصل إذا تمكنت المنشأة من الحفاظ على سرية حق المعرفة هذا أو السيطرة على المنافع المتوقع أن تتدفق عنه.
4 – 13. تنشأ أصول المنشأة عن عمليات مالية وأحداث أخرى سابقة. ففي العادة تحصل المنشآت على الأصول من خلال شرائها أو إنتاجها، إلا أن هناك عمليات أو أحداث أخرى يمكن أن يتولد عنها أصول، مثال ذلك الممتلكات التي ترد للمنشأة من الحكومة كجزء من برنامج تشجيع النمو الاقتصادي في إحدى المناطق واكتشاف الثروات المعدنية. أن العمليات أو الأحداث التي من المتوقع أن تحدث مستقبلاً لا ينشأ عنها في حد ذاتها أصول، وعليه فان وجود نية لشراء مخزون لا يحقق بحد ذاته تعريف الأصل.
4 – 14. هناك ترابط وثيق بين تكبد النفقة وتكوين الأصول ولكن الاثنان ليسا بالضرورة متطابقين. وعليه فعندما تتكبد المنشأة بعض النفقات فان هذا يمكن أن يشكل إثباتا أن هناك سعي للحصول على منافع اقتصادية مستقبلية ولكن هذا لا يشكل برهاناً حاسماً على انه تم الحصول على بند يحقق تعريف الأصل. بالمثل فان غياب النفقة لا يمنع بنداً من أن يحقق تعريف الأصل وان يصبح البند بالتالي مرشحاً للاعتراف به في الميزانية، مثال ذلك، البنود التي يتم التبرع بها للمنشأة وينطبق عليها تعريف الأصل.
الإلتزامات
4 – 15. أن الخاصية الأساسية للالتزام هو انه يمثل تعهداً حالياً على المنشأة. والتعهد يمثل واجب أو مسئولية للعمل والوفاء بطريقة محددة. ويمكن للالتزامات أن تطبق قانوناً كنتيجة لعقد ملزم أو متطلب تشريعي. وهذا هو الحال عادة، مثل المبالغ الواجبة الدفع مقابل سلع وخدمات استلمتها المنشأة. كما تنشأ الالتزامات كذلك عن ممارسة الأعمال العادية والعرف والرغبة في الحفاظ على علاقات أعمال جيدة أو التصرف بطريقة عادلة. فإذا قررت المنشأة مثلاً أن تصلح الأخطاء التي تظهر في منتجاتها حتى بعد انتهاء مدة الضمان فان المبالغ المتوقع إنفاقها بخصوص السلع التي بيعت تعتبر التزامات.
4 – 16. يجب التفرقة بين الالتزام الحالي والتعهد المستقبلي. فاتخاذ قرار من قبل إدارة المنشأة بالحصول على أصول في المستقبل لا يؤدى بحد ذاته إلى التزام حالي. حيث ينشأ الالتزام عادة عندما يتم تسليم الأصل أو دخول المنشأة في تعاقد غير قابل للإلغاء للحصول على أصل. وفى الحالة الأخيرة، فان الطبيعة غير القابلة للإلغاء للاتفاقية تعنى أن التبعات الاقتصادية لعدم الوفاء بالتعهد – بسبب وجود غرامات كبيرة مثلاً – يترك للمنشأة قدرة محدودة – إن وجدت – على تجنب تدفق الموارد لطرف أخر.
4 – 17. أن تسوية الالتزام الحالي يتضمن عادة قيام المنشأة بالتخلي عن موارد تحتوى على منافع اقتصادية من اجل مواجهة مطالبة الجهة الأخرى، ويمكن إن يتم تسديد الالتزام الحالي بعدة طرق منها علي سبيل المثال:
(أ) الدفع نقداً.
(ب) تحويل أصول أخرى.
(ج) تقديم خدمات.
(د) استبدال الالتزام بالتزام أخر.
(ه) تحويل الالتزام إلى حق ملكية.
ويمكن أن يتم تسوية الالتزام بطرق أخرى، مثل تنازل الدائن عن حقوقه أو سقوطها.
4 – 18. تنتج الالتزامات عن عمليات مالية سابقة أو أحداث أخرى ماضية، فمثلاً ينشأ عن الحصول على سلع أو استخدام الخدمات التزامات تجارية دائنة (ما لم يكن قد تم الدفع عنها مقدماً أو عند التسليم)، كما أن استلام قرض من البنك يؤدى إلى التزام بإعادة دفع القرض. كما يمكن أن تعترف المنشأة بالخصومات التي تمنح للعملاء مستقبلاً على أساس مشترياتهم السنوية كالتزامات، وفى هذه الحالة، فان بيع السلع في الماضي يمثل العملية المالية التي أدت إلى نشوء الالتزام.
4 – 19. بعض الالتزامات يمكن قياسها فقط عن طريق استخدام درجة كبيرة من التقدير. وتسمى هذه الالتزامات بالمخصصات. إلا أن تعريف الالتزام في الفقرة “4-4” يتبع أسلوبا أوسع. وعليه فإنه في حالة وجود تعهد حالي ضمن المخصص وانطبق عليه بقية شروط التعريف اعتبر التزاماً حتى لو تطلب ذلك تقدير المبلغ. وتشمل الأمثلة على المخصصات، المدفوعات مقابل الكفالات السارية والمخصصات التي تغطي التزامات التقاعد.
حقوق الملكية
4 – 20. بالرغم من أن حق الملكية عرف في الفقرة “4-4″ ” على انه الرصيد المتبقي من الأصول بعد خصم الالتزامات إلا انه يمكن أن يشتمل على تصنيفات فرعية في قائمة المركز المالى. ففي الشركات المساهمة مثلاً قد تظهر في بنود منفصلة كل من الأموال التي يقدمها المساهمون والأرباح المحتجزة والاحتياطيات التي تمثل توزيعات للأرباح المحتجزة، والاحتياطيات التي تمثل تسويات الحفاظ على رأس المال. مثل هذه التصنيفات يمكن أن تكون ملائمة لحاجات صناع القرار من مستخدمي القوائم المالية عندما توضح القيود القانونية أو أي قيود أخرى على مقدرة المنشأة على توزيع أو استعمال ملكيتها. كما يمكن أن تعكس حقيقة أن بعض الأطراف من أصحاب الحصص لهم حقوق مختلفة تتعلق بالحصول على أرباح الأسهم الموزعة أو سداد حصص الملكية المشارك بها.
4 – 21. يتم تكوين بعض الاحتياطيات بناء على تشريع أو قانون (الاحتياطى القانونى) من اجل إعطاء المنشأة ودائنوها حماية إضافية من آثار الخسائر. كما إن هناك احتياطيات أخرى قد يتم تكوينها طبقاً لمتطلبات النظام الأساسي (الاحتياطى النظامى) . ويعطى الإفصاح عن وجود وحجم هذه الاحتياطيات بأسبابها ومسمياتها المختلفة معلومات يمكن أن تكون ملائمة لحاجات صناع القرار. ويجب العلم أن التحويل إلى هذه الاحتياطيات يعتبر تخصيصاً وتجنيباً للأرباح وليس مصروفات.
4 – 22. يعتمد مبلغ حقوق الملكية الذي يظهر في الميزانية على قياس الأصول والالتزامات. وفى العادة لا تتفق إلا بالمصادفة القيمة الإجمالية لحقوق الملكية مع القيمة السوقية لأسهم المنشأة أو مع المبلغ الذي يمكن أن يجمع نتيجة التخلص من صافي الأصول بالتدريج أو من المنشأة ككل على أساس أنها مستمرة.
4 – 23. أن النشاطات التجارية والصناعية والأعمال كثيراً ما تقوم بها منشآت مثل المؤسسات الفردية وشركات التضامن وصناديق الاستثمار وأشكال مختلفة من منشآت الأعمال الحكومية. ويختلف الإطار القانوني والتنظيمي لمثل هذه المنشآت في الغالب عن ذاك الذي ينطبق على شركات الأموال. فعلى سبيل المثال هناك القليل من القيود – إن وجدت – على توزيع مبالغ من حقوق الملكية إلى أصحاب المنشأة أو غيرهم من المستفيدين. ومع هذا فان تعريف حق الملكية إضافة إلى جوانب أخرى من هذا الإطار والمتعلقة بحق الملكية يعتبر مناسباً لمثل هذه المنشآت.
الأداء
4 – 24. يستخدم الربح غالباً كمقياس للأداء أو كأساس لمقاييس أخرى مثل العائد على الاستثمار. أو نصيب السهم من الأرباح. إن العناصر المرتبطة مباشرة بقياس الربح هي الدخل والمصروفات. وان الاعتراف بالدخل والمصروفات وقياسهما وبالتالي الربح، يعتمد جزئياً على مفهومي رأس المال والحفاظ على رأس المال المستخدمان من قبل المنشأة لأعداد قوائمها المالية. وسيتم مناقشة هذه المفاهيم في الفقرات من “”4-57” إلى “4-65”.
4 – 25. تعرف عناصر الدخل والمصروفات كما يلي:
(أ) الدخل هو الزيادة في المنافع الاقتصادية أثناء الفترة المحاسبية في شكل تدفقات داخلة أو زيادات في الأصول أو نقص في الالتزامات مما ينشأ عنها زيادة في حق الملكية عدا تلك المتعلقة بمساهمات أصحاب المنشأة.
(ب) المصروفات هي نقص في المنافع الاقتصادية خلال الفترة المحاسبية على شكل تدفقات خارجة أو نقص في الأصول أو تكبد التزامات مما ينشأ عنه نقص في حق الملكية عدا تلك المتعلقة بالتوزيعات إلى أصحاب المنشأة.
4 – 26. تحدد تعريفات الدخل والمصروفات الصفات الأساسية لهما ولكن لا تحدد هذه التعريفات معايير الاعتراف بهما في قائمة الدخل. وسيجرى مناقشة معايير الاعتراف بالدخل والمصروفات في الفقرات من “4-37” إلى “”4-53”.
4 – 27. يمكن أن يعرض الدخل والمصروفات في قائمة الدخل بطرق مختلفة من اجل توفير معلومات ملائمة لصنع القرارات الاقتصادية، فقد جرت العادة مثلاً على التمييز بين بنود الدخل والمصروفات التي تنشأ عن الأنشطة العادية للمنشأة وتلك التي لا تنشأ عنها. ويتم هذا التمييز على أساس أن مصدر البند يعتبر ملائماً لغرض تقييم مقدرة المنشأة على توليد النقدية أو ما في حكمها في المستقبل، فمثلاُ، الأنشطة العرضية مثل التخلص من الاستثمارات طويلة الأجل من غير المرجح تكرار وقوعها بشكل منتظم. وعند التمييز بين البنود بهذه الطريقة فان من الواجب الانتباه إلى طبيعة المنشأة وعملياتها فالبنود الناشئة عن الأنشطة العادية لأحدى المنشآت يمكن أن تكون غير عادية بالنسبة لأخرى.
4 – 28. أن التمييز بين بنود الدخل والمصروف أو دمجها بطرق مختلفة يسمح بعرض مقاييس متعددة لأداء المنشأة. وهذه لها درجات مختلفة من الشمولية، فقائمة الدخل مثلاً يمكن أن تظهر إجمالي الربح، وربح أو خسارة الأنشطة العادية قبل الضرائب، وربح أو خسارة الأنشطة العادية بعد الضرائب وصافي الربح أو الخسارة.
الدخل
4 – 29. يتضمن تعريف الدخل كل من الإيرادات والمكاسب. ويتحقق الإيراد في سياق الأنشطة العادية للمنشأة ويشار إليه بأسماء مختلفة تشمل المبيعات والأتعاب والفائدة وأرباح الأسهم وريع حق الامتياز (الإتاوة) والإيجار.
4 – 30. تمثل المكاسب بنود أخرى تتفق مع تعريف الدخل وقد تنشأ أو لا تنشأ في سياق الأنشطة العادية للمنشأة، وتمثل زيادات في المنافع الاقتصادية. وعلى هذا فإنها ليست مختلفة عن الإيراد من حيث الطبيعة، ولهذا فهي لا تعتبر عنصراً منفصلاً في هذا الإطار.
4 – 31. تشمل المكاسب، على سبيل المثال، تلك الناشئة عن التخلص من الأصول غير المتداولة. ويشمل تعريف الدخل أيضا المكاسب غير المحققة، مثل تلك الناشئة عن إعادة تقييم الأوراق المالية للإتجار والناشئة عن الزيادة في القيمة الدفترية للأصول طويلة الاجل. وعند الاعتراف بالمكاسب في قائمة الدخل فانه عادة ما يتم عرضها بصورة منفصلة لان العلم بها يعتبر مفيداً فى صنع القرارات الاقتصادية. وغالباً ما يتم التقرير عن المكاسب صافية من المصاريف المتعلقة بها.
4 – 32. يمكن أن ينجم عن الدخل استلام أنواع عديدة من الأصول أو تحسينها، والأمثلة على ذلك تشمل النقد والأرصدة المدينة والسلع والخدمات المستلمة مقابل السلع والخدمات المقدمة. كما قد ينشأ الدخل عن تسديد الالتزامات، فعلى سبيل المثال، يمكن أن تزود المنشأة المقرضين بسلع وخدمات للوفاء بتعهد لإعادة دفع قرض مستحق.
المصروفات
4 – 33. يتضمن تعريف المصروفات كل من الخسائر والمصروفات التي تنشأ في سياق الأنشطة العادية للمنشأة. وتشمل على سبيل المثال، تكلفة المبيعات والأجور والإهلاك. وتأخذ عادة شكل التدفقات الخارجة أو نقصان الأصول مثل النقدية وما في حكمها والمخزون والأصول الثابتة.
4 – 34. تمثل الخسائر بنود أخرى ينطبق عليها تعريف المصروفات. وقد تنشأ أو لا تنشأ في سياق الأنشطة العادية للمنشأة. و تمثل الخسائر نقصان في المنافع الاقتصادية ولا تختلف في طبيعتها عن المصروفات الأخرى وعليه لا تعتبر عنصراُ منفصلاً في هذا الإطار.
4 – 35. تشمل الخسائر، على سبيل المثال، تلك التي تنشأ عن الكوارث مثل الحريق والفيضانات ، وتلك التي تنشأ عن التخلص من الأصول غير المتداولة. ويشمل تعريف المصروفات كذلك الخسائر غير المحققة ، مثل تلك التي تنشأ عن آثار الزيادات في سعر الصرف بالعملة الأجنبية بخصوص اقتراض المنشأة بتلك العملة. و عند الاعتراف بالخسائر في قائمة الدخل فانه عادة ما يتم عرضها بصورة منفصلة لان العلم بها يعتبر مفيداً فى صنع القرارات الاقتصادية. وغالباً ما يتم التقرير عن الخسائر صافية من الدخل المتعلق بها.
تسويات الحفاظ على رأس المال
4 – 36. أن إعادة تقييم أو إعادة صياغة الأصول والالتزامات يؤدى إلى زيادات أو نقصان في حقوق الملكية. وبينما تحقق هذه الزيادات أو النقصان تعريف الدخل والمصروفات، فإنها لا تدخل في قائمة الدخل استناداً إلى مفاهيم محددة من الحفاظ على رأس المال، وبدلاً من ذلك فان هذه البنود تدخل ضمن حقوق الملكية كتعديلات للحفاظ على رأس المال أو احتياطيات إعادة تقييم. وسيتم مناقشة مفاهيم الحفاظ على رأس المال في الفقرات من “”4-57″ إلى ” ” 4-65″ من هذا الإطار.
